Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi tilintarkastuslain muuttamisesta ja eräiksi siihen liittyviksi laeiksi

esityksen pääasiallinen sisältö

Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi tilintarkastuslakia. Lisäksi esityksessä ehdotetaan muutettavaksi useiden muiden lakien tilintarkastusta koskevia säännöksiä. Muutoksilla pantaisiin täytäntöön tilintarkastusta koskevaan direktiiviin tehdyt muutokset sekä asiaa koskeva asetus.

Tilintarkastuslakiin ehdotetaan lisättäväksi säännökset muun muassa tilintarkastukseen liittyvistä lausumista ja lisätiedoista, riippumattomuudesta ja esteellisyydestä, asiakasrekisteristä ja tilintarkastuskansiosta, tilintarkastajan siirtymisestä tarkastetun yhteisön palvelukseen sekä uusista seuraamuksista. Lisäksi lakiin lisättäisiin säännökset toimikausien enimmäiskestosta sekä mahdollisuudesta tarjota jäsenvaltio-option mukaisia arvonmääritys- ja veropalveluita. Osakeyhtiö- ja osuuskuntalakiin lisättäisiin säännökset erityisestä tarkastusvaliokunnasta.

Ehdotetut lait on tarkoitetut tulemaan voimaan 17 päivänä kesäkuuta 2016, jolloin direktiivi on pantava jäsenvaltioissa täytäntöön ja asetus astuu voimaan.

yleisperustelut

1

Johdanto

VTTL,

tilintarkastusdirektiivi

Vanha tilintarkastuslaki (459/2007), jäljempänätuli voimaan 1 päivänä heinäkuuta 2007. Tuolloin aiemman tilintarkastuslain säännöksiä tarkistettiin kansallisista lähtökohdista. Lisäksi sääntelyyn sisällytettiin Euroopan unionin direktiivistä (2006/43/EY), jäljempänä, johtuneet vaatimukset ja huomioitiin komission suositus tilintarkastajan riippumattomuuden periaatteista K(2002) 1873. Edellä mainitussa uudistuksessa ei kuitenkaan puututtu rakenteisiin muuten kuin maallikkotilintarkastuksesta luopumalla. VTTL:n hyväksymisen yhteydessä eduskunta edellytti, että hallitus valmistelee yhteistyössä tilintarkastajia edustavien yhdistysten kanssa tilintarkastajien tutkintovaatimusten kokonaisuudistuksen siten, että kaikille tilintarkastajille on yhteinen perustutkinto, jonka jälkeen voidaan erikoistua ja suorittaa erikoistumistutkinnot.

TTL Eduskunnan lausumien mukaisesti valmisteltu uusi tilintarkastuslaki (1141/2015), jäljempänä, tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2016. TTL:ssä uudistettiin tutkintojärjestelmä siten, että järjestelmässä on yksi perustutkinto (HT-tilintarkastaja) sekä kaksi erikoistumistutkintoa (KHT-tilintarkastaja sekä JHT-tilintarkastaja). Tutkintouudistus edellytti samalla koko järjestelmän uudistamista, joten TTL sisältää sekä valvontajärjestelmä- että muutoksenhaku-uudistuksen.

Tilintarkastajajärjestelmän tärkeänä tehtävänä on ennen kaikkea lisätä luottamusta tilitarkastukseen ja sitä kautta myös taloudellisen raportoinnin luotettavuuteen sekä edistää tilintarkastuksen korkeaa laatua. Tilintarkastus on keskeinen väline tilinpäätösraportoinnin oikeellisuuden ja läpinäkyvyyden sekä julkisen hallinnon taloudellisen informaation luotettavuuden varmentamisessa sekä pääomamarkkinoiden tukemisessa. Luotettavalla ja riippumattomalla tilintarkastuksella on myös rooli talouden vakauden ylläpitämisessä, harmaan talouden torjunnassa sekä terveen kilpailun edistämisessä.

muutosdirektiivi

direktiivi,

tilintarkastusasetus

asetus

Maailmantalouden kriisi lisäsi tilintarkastukseen ja tilintarkastajiin sekä näiden valvontaan kohdistuvaa mielenkiintoa Euroopan unionissa. Tähän liittyen Euroopan parlamentti ja neuvosto antoivat 16 päivänä huhtikuuta 2014 direktiivin tilinpäätösten ja konsolidoitujen tilinpäätösten lakisääteisestä tilintarkastuksesta annetun direktiivin 2006/43/EY muuttamisesta (2014/56/EU), jäljempänätaisekä asetuksen yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen lakisääteistä tilintarkastusta koskevista erityisvaatimuksista ja komission päätöksen 2005/909/EY kumoamisesta (537/2014), jäljempänätai. Uuden Euroopan unionin lainsäädännön soveltaminen alkaa 17 päivänä kesäkuuta 2016.

2

Nykytila

2.1

Lainsäädäntö ja käytäntö

2.1.1

Tilintarkastusta koskeva lainsäädäntö ja sen kehitys

Uusi tilintarkastuslaki

TILA

PRH

VALA

Tammikuun 1 päivänä 2016 voimaan tullut TTL on yleislaki, johon on koottu kirjanpitolain (1336/1997) 1 luvun 1 §:ssä tarkoitetun kirjanpitovelvollisen yhteisön ja säätiön tilintarkastusvelvollisuutta ja tilintarkastusta koskevat säännökset sekä tilintarkastajan muun toiminnan sääntely. Laki sisältää uudet säännökset tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen hyväksymisestä ja valvonnasta. TTL:lla saatettiin voimaan myös osia muutosdirektiivistä ja tilintarkastusasetuksesta. TTL sisältää laajan tilintarkastajajärjestelmän uudistuksen. Uudistuksella muutettiin tutkintoja siten, että nykyisin on yksi perustutkinto (HT-tilintarkastaja) sekä kaksi erikoistumistutkintoa (KHT- ja JHT- tilintarkastaja). TTL uudisti myös valvontajärjestelmää siten, että valvonta ja muut tilintarkastukseen liittyvät tehtävät siirrettiin Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunnalta, jäljempänä, Patentti- ja rekisterihallituksen, jäljempänä, Tilintarkastusvalvontaan. Tilintarkastusvalvonta on PRH:n alaisuudessa toimiva valvontaelin, jonka yhteydessä puolestaan toimii ratkaisutoiminnassaan itsenäinen tilintarkastuslautakunta, jonka tehtäväkuva on huomattavasti suppeampi kuin aikaisemman TILAn. Tilintarkastusvalvontaan siirtyivät myös Valtion tilintarkastuslautakunnan, jäljempänä, kauppakamarien tilintarkastusvaliokuntien ja JHTT-lautakunnan tehtävät. Tilintarkastusvalvonnan toiminnasta vastaa valvonnan johtaja.

Valtioneuvoston asetus tilintarkastuksesta

Valtioneuvosto on TTL:n nojalla antanut asetuksen tilintarkastuksesta (1377/2015). Asetuksessa on säännöksiä muun muassa tilintarkastajarekisterin sisällöstä ja rekisterinpidosta sekä asioiden käsittelystä valvontaelimissä. Lisäksi valtioneuvoston asetuksessa on säännelty julkisen kaupankäynnin kohteena olevan yhteisön tilintarkastajan hallintoa ja toimintaa koskevien tietojen julkistamista.

Työ- ja elinkeinoministeriön asetus tilintarkastajan hyväksymisedellytyksistä

Tilintarkastajan hyväksymisedellytyksistä annetulla työ- ja elinkeinoministeriön asetuksella (1442/2015) säännellään tarkemmin HT-, KHT- ja JHT-tilintarkastajan hyväksymisedellytyksistä. Tarkempia säännöksiä on annettu erityisesti suoritettavaksi vaadituista opinnoista, hankittavasta käytännön kokemuksesta sekä ammattitutkinnon sisällöstä ja varsinaisesta hyväksymismenettelystä.

Ennen edellä mainittua asetusta vaatimukset hyväksyttyjen tilintarkastajien tutkinnoista, vaadittavista opinnoista ja käytännön kokemuksesta perustuivat kauppa- ja teollisuusministeriön päätöksiin. Julkisen hallinnon puolella vastaavat vaatimukset perustuivat valtionvarainministeriön asetukseen.

2.2

Euroopan unionin lainsäädäntö

2.2.1

Euroopan unioni

EU Euroopan unionissa, jäljempänä, yksityisen sektorin tilintarkastussääntely on pitkään perustunut direktiiviin, joista viimeisin ja yhä voimassa oleva on tilintarkastusdirektiivi. Euroopan parlamentti ja neuvosto antoivat 16 päivänä huhtikuuta 2014 säädökset tilintarkastussääntelyn uudistamiseksi eli muutosdirektiivin ja tilintarkastusasetuksen. Muutosdirektiivi ja tilintarkastusasetus nivoutuvat yhteen ja muodostavat tilintarkastusalalle uudenlaisen sääntelykokonaisuuden. Uuden lainsäädännön soveltaminen alkaa 17 päivänä kesäkuuta 2016, johon mennessä myös kansallinen lainsäädäntö tulee saattaa vastaamaan EU-säädösten asettamia vaatimuksia.

Uuden EU-sääntelyn taustalla on tavoite edistää tilintarkastuspalveluiden sisämarkkinoita, vähentää hajanaisesta kansallisesta sääntelystä aiheutuvaa hallinnollista rasitetta, lisätä kilpailua tilintarkastusmarkkinoilla, edistää tilintarkastusten korkeaa laatua ja lisätä tilintarkastajien riippumattomuutta sekä parantaa sijoittajien suojaa.

Tilintarkastusdirektiivi ja muutosdirektiivi

Tilintarkastusdirektiivi koskee EU-säädösten edellyttämiä tilinpäätösten ja konsernitilinpäätösten lakisääteisiä tilintarkastuksia. Lakisääteisellä tilintarkastuksella tarkoitetaan tilinpäätösten tai konsernitilinpäätösten tilintarkastusta, a) jonka suorittamista edellytetään unionin lainsäädännössä, b) jonka suorittamista pienten yritysten osalta edellytetään kansallisessa lainsäädännössä, tai c) joka suoritetaan vapaaehtoisesti sellaisten pienten yritysten pyynnöstä ja joka täyttää edellä b-kohdassa tarkoitetun tilintarkastuksen vaatimuksia vastaavat kansalliset vaatimukset, jos tällaiset tilintarkastukset määritellään kansallisessa lainsäädännössä lakisääteisiksi tilintarkastuksiksi.

Tilintarkastusdirektiivi on minimidirektiivi eli jäsenvaltiot voivat kansallisesti antaa direktiiviä tiukempia säännöksiä, ellei tätä nimenomaisesti ole kielletty.

Tilintarkastusdirektiivissä on tilintarkastajajärjestelmään liittyviä velvoittavia säännöksiä tilintarkastajien hyväksymisestä, rekisteröinnistä ja valvonnasta.

Tilintarkastusdirektiivin mukaan lakisääteisiä tilintarkastuksia saavat suorittaa ainoastaan hyväksytyt tilintarkastajat tai tilintarkastusyhteisöt. Direktiivi sisältää yksityiskohtaiset säännökset tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen hyväksymisedellytyksistä. Tilintarkastajilta ja tilintarkastusyhteisöiltä edellytetään ensinnäkin hyvää mainetta. Luonnollisilta henkilöiltä edellytetään korkeakoulututkintoa tai vastaavaa kelpoisuutta sekä tiettyjen teoreettisten opintokokonaisuuksien hallintaa, joista direktiivissä on yksityiskohtainen luettelo. Lisäksi direktiivissä on vaatimuksia tilintarkastajilta edellytettävästä käytännön kokemuksesta sekä suoritettavasta ammattitutkinnosta. Tilintarkastusyhteisöjen osalta direktiivi sisältää vaatimuksia tilintarkastusyhteisöissä määräysvaltaa käyttävistä ja niiden hallinnosta. Myös tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen rekisteröinnistä ja rekisteröitävistä tiedoista on yksityiskohtaisia säännöksiä direktiivissä.

Tilintarkastusdirektiivissä on lisäksi normeja kolmansien maiden tilintarkastajien hyväksymiseen ja rekisteröintiin liittyen. Lähtökohtana on, että myös kolmansien maiden tilintarkastajien tulee täyttää samat vaatimukset kuin jäsenvaltioiden tilintarkastajien. Voidakseen toimia jäsenvaltiossa heidän tulee rekisteröityä kyseisen jäsenvaltion valvojalle.

Tilintarkastusdirektiivissä edellytetään, että jäsenvaltioiden on luotava tehokas julkisen valvonnan järjestelmä valvomaan tilintarkastajia ja tilintarkastusyhteisöjä. Kaikkien lakisääteisten tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen on oltava tämän valvonnan alaisia.

Julkisen valvonnan järjestelmän johdossa tulee olla lakisääteisen tilintarkastuksen kannalta keskeisten alojen asiantuntijoita. Julkiseen valvontaan osallistuvat henkilöt on valittava riippumattoman ja läpinäkyvän nimitysmenettelyn kautta.

Valvontajärjestelmän tulee vastata tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen hyväksymisen ja rekisteröinnin valvonnasta. Lisäksi valvontajärjestelmän piiriin kuuluu normien antaminen, ammattietiikka, tilintarkastusyhteisöjen sisäinen laadunvalvonta, jatkuva koulutus ja laadunvarmistuksen sekä tutkinta- ja kurinpitojärjestelmien valvonta.

Tilintarkastusdirektiivin mukaan tilintarkastajiin ja tilintarkastusyhteisöihin tulee soveltaa laadunvalvontajärjestelmää. Laadunvalvonnan tulee olla riippumatonta valvottavista tilintarkastajista ja laaduntarkastuksia tekevillä henkilöillä tulee olla asianmukainen koulutus, kokemus ja lisäksi laaduntarkastuksiin pätevöittävä erikoiskoulutus. Lisäksi tilintarkastusdirektiivi sisältää määräyksiä laaduntarkastuksen suorittamisesta sekä sen tuloksista raportoinnista.

Tilintarkastusdirektiivi edellyttää myös, että jäsenvaltioilla on puutteellisesti suoritettujen lakisääteisten tilintarkastusten havaitsemiseksi, korjaamiseksi ja ehkäisemiseksi tehokkaat tutkinta- ja seuraamusjärjestelmät. Seuraamuksiin tulee sisältyä mahdollisuus peruuttaa tilintarkastajan ja tilintarkastusyhteisön hyväksyminen.

Muutosdirektiivin mukaan jäsenvaltion tulee tunnustaa toisessa jäsenvaltiossa hyväksytty tilintarkastusyhteisö. Tilintarkastusyhteisöjen tulee voida direktiivin soveltamisen alkaessa tarjota lakisääteisiä tilintarkastuspalveluja myös muussa jäsenvaltiossa kuin siinä, jossa tilintarkastusyhteisö on hyväksytty, edellyttäen, että tilintarkastusta johtava päävastuullinen tilintarkastaja on kyseisessä jäsenvaltiossa hyväksytty tilintarkastaja. Toimimisen edellytyksenä on kuitenkin tilintarkastusyhteisön rekisteröityminen sen jäsenvaltion toimivaltaiselle viranomaiselle, jossa tilintarkastusyhteisö haluaa toimittaa tilintarkastuksia.

Muutosdirektiivissä on korostunut tilintarkastajien valvonnan riippumattomuus. Tilintarkastajat eivät saa osallistua valvontajärjestelmän johtoon. Direktiivissä edellytetään, että jäsenvaltioiden on nimettävä yksi tai useampi toimivaltainen viranomainen suorittamaan direktiivissä säädettyjä tehtäviä, mutta yhden viranomaisen tulee olla viime kädessä vastuussa valvonnasta. Valvonnasta vastuussa oleva toimivaltainen viranomainen vastaa valvonnasta, joka koskee tilintarkastajien hyväksymistä, rekisteröintiä ja laadunvalvontaa, ammattietiikkaa ja laadunvarmistusta koskevien normien antamista, jatkuvaa koulutusta sekä tutkintajärjestelmiä ja hallinnollisia kurinpitojärjestelmiä. Jäsenvaltio voi direktiivin mukaan siirtää tai sallia toimivaltaisen viranomaisen siirtää tehtäviä muille nimetyille tai laissa muulla tavoin tehtävien suorittamiseen valtuutetuille viranomaisille tai elimille.

Laaduntarkastus tulee suorittaa riskianalyysin perusteella ja vähintään kerran kuudessa vuodessa lukuun ottamatta yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajia, joita säännellään tilintarkastusasetuksessa. Yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä ovat direktiivin määritelmän mukaan muun muassa säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevien yhteisöjen lisäksi luottolaitokset sekä vakuutusyhtiöt. Lisäksi jäsenvaltiot voivat nimetä muita yhteisöjä yleisen edun kannalta merkittäviksi yhteisöiksi.

Direktiivimuutoksella on myös laajennettu niitä seuraamusvaltuuksia, joita valvojalla tulee olla käytettävissään. Valvojalla tulee suoraan tai yhteistyössä muiden viranomaisten kanssa taikka tuomioistuimen päätöksellä olla valtuus muun muassa määrätä tilintarkastaja lopettamaan säännösten rikkominen sekä asettaa hallinnollisia taloudellisia seuraamuksia.

Asetus yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen lakisääteisestä tilintarkastuksesta

Tilintarkastusasetuksessa säädetään tilintarkastajista ja tilintarkastusyhteisöistä, jotka suorittavat yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastuksia. Asetuksessa käsitellään muun muassa tilintarkastuspalkkioita, kieltoa tarjota muita kuin tilintarkastuspalveluja, tilintarkastuskertomusta ja sen sisältöä, tarkastusvaliokunnalle esitettävää lisäraporttia, avoimuusraporttia, tilintarkastajan valintaa sekä tilintarkastustoimeksiannon kestoa.

Tilintarkastusasetuksen mukaan kunkin jäsenvaltion on nimettävä toimivaltainen viranomainen tai viranomaiset, jotka vastaavat yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä tarkastavien tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen valvonnasta.

Toimivaltaisen viranomaisen on oltava riippumaton lakisääteisistä tilintarkastajista ja tilintarkastusyhteisöistä. Henkilö ei saa olla viranomaisen johtoelimen jäsen tai vastuussa sen päätöksenteosta, jos henkilö on osallistumisensa aikana tai kolmen edellisen vuoden aikana suorittanut lakisääteisiä tilintarkastuksia, ollut äänioikeutettu tilintarkastusyhteisössä, ollut tilintarkastusyhteisön hallinto-, johto- tai valvontaelimen jäsen tai ollut tilintarkastusyhteisön osakas sen palveluksessa tai muutoin saanut siltä toimeksiannon.

Asetuksessa kansallisten viranomaisten tehtäviksi määritellään laadunvalvonta, kurinpidollinen valvonta sekä tilintarkastusmarkkinan laadun ja kilpailun seuraaminen. Jäsenvaltiot voivat siirtää vain osan tehtävistä muille viranomaisille, nimetyille toimielimille tai toimielimille, jotka on lailla valtuutettu suorittamaan tällaisia tehtäviä. Laadunvalvontaa tai kurinpidollista tutkintaa ei kuitenkaan voida siirtää. Laadunvalvontaan ja kurinpidolliseen tutkintaan liittyvien seuraamusten ja toimenpiteiden määrääminen voidaan kuitenkin siirtää muille viranomaisille, nimetyille toimielimille tai toimielimille, jotka on muutoin lailla valtuutettu suorittamaan kyseessä olevia tehtäviä, kun suurin osa henkilöistä, jotka osallistuvat viranomaisen tai toimielimen hallintoon, on riippumaton tilintarkastajien ammattikunnasta.

Asetuksen mukaan kansallisilla viranomaisilla on oltava kaikki valvonta- ja tutkintavaltuudet, jotka ne tarvitsevat tehtäviensä hoitamiseksi. Asetuksessa säädetään niistä tiedonsaanti- ja tarkastusvaltuuksista, joita valvojalla tulee olla käytettävissään joko yksin tai yhdessä muiden viranomaisten kanssa.

EU-jäsenvaltioiden valvojien valvontayhteistyö toteutetaan säännösten soveltamisen alkaessa Euroopan tilintarkastajien valvontaelinten komitean Committee of European Auditing Oversight Bodies, jäljempänä CEAOB, välityksellä. Tällä tullaan korvaamaan nykyinen EU:n tasoinen yhteistyömekanismi, joka toimii Euroopan tilintarkastajien valvontaelinten asiantuntijaryhmänä, European Group of Auditors´ Oversight Bodies, jäljempänä EGAOB. CEAOB tulee EGAOBin tavoin koostumaan tilintarkastusdirektiivin mukaan toimivaltaisten viranomaisten korkean tason edustajista.

2.3

Nykytilan arviointi

2.3.1

Uusi tilintarkastuslaki

TTL sisältää lähinnä tilintarkastajajärjestelmän uudistuksen sekä valvonnan ja muutoksenhaun uudelleen organisoinnin. Nämä muutokset haluttiin saattaa voimaan ennen direktiivin ja asetuksen voimaansaattamistyön toteuttamista.

TTL:n osalta päädyttiin muuttamaan lain rakennetta siten, että direktiivistä ja asetuksesta johtuvat muutokset saataisiin helposti sisällytettyä lakiin jälkikäteen.

TTL:n soveltamisesta ei vielä tämän hallituksen esityksen antamiseen mennessä ole kertynyt kokemuksia, mutta uudistusta valmisteltiin perusteellisesti.

Tilintarkastajien valvonta ja muut tilintarkastukseen liittyvät tehtävät siirtyivät TILAsta, kauppakamarien tilintarkastusvaliokunnista, JHTT-lautakunnasta ja VALAsta PRH:ssa toimivaan Tilintarkastusvalvontaan 1 päivänä tammikuuta 2016. Siirto toteutettiin TILAn osalta, jolla ainoana oli vakituista henkilökuntaa, liiketoimintasiirtona, jolloin kaikki työntekijät siirtyivät vanhoina työntekijöinä. Tilintarkastusvalvonnalle nimitettiin johtaja ja osana valvontaa toimiva tilintarkastuslautakunta asetettiin ennen lain voimaantuloa kolmen vuoden ajaksi vuoden 2018 loppuun.

Tilintarkastuksesta annetun valtioneuvoston asetuksen ja tilintarkastajien hyväksymisedellytyksistä annetun työ- ja elinkeinoministeriön asetuksen pohjalta on organisoitu Tilintarkastusvalvonnan työtä koskien niin asioiden käsittelyä kuin tutkintojen järjestämistä. Tutkintojen käytännön järjestäminen on pohjautunut myös asiaa pohtineen työryhmän raporttiin (Uuden tilintarkastajatutkintojärjestelmän tutkintoja ja kokeita valmistelleen työryhmän raportti/Työ- ja elinkeinoministeriön julkaisuja 29/2015).

TTL:n ja siihen liittyvien asetusten toimivuutta on vielä liian varhaista arvioida, sillä käytännön kokemusta ei ole ehtinyt vielä kertyä riittävästi.

2.3.2

Hallinnon tarkastus

TTL:n 3 luvun 1 §:n mukaan tilintarkastus käsittää yhteisön tai säätiön kirjanpidon, tilinpäätöksen, toimintakertomuksen sekä hallinnon tarkastuksen. Hallintoa voitaneen pitää tilintarkastuksen kohteista epäselvimpänä. Tilintarkastusalalla onkin usein keskusteltu hallinnon tarkastuksen sisällöstä. Ajoittain on myös hallinnon tarkastuksen erillisen maininnan tarpeellisuus tilintarkastuksen kohteen osana kyseenalaistettu. Tilintarkastuslain muutokset -työryhmä käsitteli hallinnon tarkastusta osana tehtäväkuvaansa ja erityisesti tarvetta käsitteen säilyttämiseen. Työryhmä totesi, että hallinnon tarkastuksella osana tilintarkastuskokonaisuutta on sellaista merkitystä, että se on syytä säilyttää tilintarkastuksen kohteena, vaikka aivan vastaavaa rakennetta ei muissa EU:n jäsenmaissa tunneta, Ruotsia ehkä lukuun ottamatta.

Hallinnon tarkastuksen taustaa

EU-oikeus ja kansainväliset tilintarkastusstandardit

EU-oikeudessa ja kansainvälisissä tilintarkastusstandardeissa tilintarkastuksella tarkoitetaan tilinpäätösten tarkastusta. Tilintarkastusasetus tai -direktiivi ei edellytä, että kansallisessa lainsäädännössä hallinnon tarkastus säädetään erityiseksi tilintarkastuksen kohteeksi eikä hallinnon tarkastus erillisenä käsitteenä esiinny kansainvälisessä käytännössä.

Kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja (ISA-standardit) arvioidaan Suomessa osana hyvää tilintarkastustapaa. Niissä on ainakin seuraavia hallinnon tarkastukseen viittaavia asiakokonaisuuksia:

1) ISA 250:ssä ohjeistetaan tilintarkastuksen suunnittelun osana selvittämään ja tarvittaessa erikseen raportoimaan, kuinka tarkastuskohde on noudattanut ”relevantteja säädöksiä ja määräyksiä”.

2) ISA 315:n ja ISA 265:n mukaan tilintarkastajan on tutustuttava tarkastuskohteen tilintarkastuksen kannalta relevanttiin sisäiseen valvontaan ja raportoitava siinä havaitsemansa puutteet.

3) ISA 240:ssä käsitellään väärinkäytöksiin liittyviä tilintarkastajan velvollisuuksia tilintarkastuksessa. Standardissa ohjeistetaan sellaisten väärinkäytösten huomioon ottamista, jotka aiheuttavat tilinpäätökseen olennaisen virheen.

Tilintarkastuksen kannalta relevantteja ovat vain tilinpäätökseen olennaisesti vaikuttavat säädökset ja määräykset, jotka jaetaan tiedon hankinnan kannalta kahteen ryhmään (ISA 250.6). Ensimmäisessä ryhmässä ovat ne säädökset ja määräykset, joiden yleisesti tiedetään välittömästi vaikuttavan olennaisten tilinpäätökseen sisältyvien lukujen ja siinä esitettävien tietojen määrittämiseen, kuten verotusta ja eläkkeitä koskevat säädökset ja määräykset. Hallinnon tarkastuksen näkökulmasta tärkeämpi on toinen ryhmä, joka tarkoittaa niitä säädöksiä ja määräyksiä, joilla ei ole välitöntä vaikutusta tilinpäätökseen sisältyvien lukujen ja siinä esitettävien tietojen määrittämiseen, mutta joiden noudattaminen voi olla perustavanlaatuista liiketoiminnan harjoittamisen eri osa-alueiden tai toiminnan jatkamismahdollisuuksien kannalta taikka olennaisten rangaistusseuraamusten välttämiseksi. Tällaisten säädösten ja määräysten noudattamatta jättäminen voi vaikuttaa olennaisesti tilinpäätökseen.

Toiseen ryhmään kuuluvien seikkojen tarkastamiseksi riittää yleisempi selvitys siitä, että ryhmään kuuluvia normeja ei ole rikottu (ISA 250.7). Mitä kauempana säädösten ja määräysten noudattamatta jättäminen on tilinpäätöksessä kuvastuvista tapahtumista ja liiketoimista, sitä vähemmän todennäköistä yleensä on, että säädösten ja määräysten noudattamatta jääminen tulee tilintarkastajan tietoon tai hän tunnistaa sen (ISA 250.5).

Hallinnon tarkastus suomalaisessa lainsäädännössä ja oikeuskäytännössä

VTTL:n 3 luvun 11 §:n mukaan tilintarkastus käsittää yhteisön tai säätiön tilikauden kirjanpidon, tilinpäätöksen, toimintakertomuksen sekä hallinnon tarkastuksen ja puolestaan 3 luvun 15 §:n 4 momentin mukaan tilintarkastajan on huomautettava tilintarkastuskertomuksessa eräistä tarkastuskohteen johtoon kuuluvien henkilöiden menettelyistä (lain rikkominen ja vahingon aiheuttaminen). Kyseisen lakitekstin ja sen esitöiden perusteella ei ole selvää, onko 3 luvun 11 §:n mukaisella yleissäännöksellä jokin itsenäinen sisältö vai toteutuuko se täysimääräisesti 3 luvun 15 §:n 4 momentin erityissäännösten mukaisena raportointivelvoitteena. VTTL:n esitöissä (HE 194/2006 s. 40) lausutaan, että ”kuten ennenkin” asianomaisten yhteisö- ja säätiölakien lisäksi tilintarkastajan tulisi valvoa ainakin kirjanpito- ja arvopaperimarkkinalainsäädännön, verosäännösten ja rikoslain kavallusta koskevien säännösten noudattamista. Esitöissä todetaan myös, ettei tyhjentävää luetteloa niistä säännöksistä, joita tilintarkastajan tulisi valvoa, voida laatia ja että valvottavat säännökset olisivat ”osin” toimialakohtaisia. Edelleen kyseisissä esitöissä todetaan, että tilintarkastuksen suorittamiseen liittyvästä yleisestä olennaisuusperiaatteesta seuraa, ettei vähäisestä säännöksen rikkomisesta, kuten myöhemmin oikaistusta rekisteri-ilmoituksen laiminlyömisestä, aiheutuisi ilmoitusvelvollisuutta. Olennaisuus on siis merkittävässä asemassa tilintarkastuksen laajuutta arvioitaessa.

TILAn ratkaisuista käy selvästi ilmi, että hallinnon tarkastusta arvioidaan tilanne- ja tapauskohtaisesti. Kriteerit, joilla TILAssa saadun selvityksen mukaan arvioidaan hallinnon tarkastusta, muistuttavat jossain määrin ISA 250 –standardia, mutta ovat laajemmat ja ehkä tulkinnanvaraisemmat. TILAn ratkaisukäytännössä tilintarkastukselta edellytetyn laajuuden arvioinnissa on sidosryhmien näkökulmaa supistettu katsomalla merkitykselliseksi vain sidosryhmien sellaiset arviot tai toimenpiteet, jotka johtuivat yhteisön toiminnan tuloksesta tai taloudellisesta asemasta.

VALA on 23 päivänä marraskuuta 1995 eli tuolloin voimassa olleen tilintarkastuslain aikana antanut lausunnon (dnro 35/075/95) hallinnon tarkastuksesta. Tätä ratkaisua TILA on käyttänyt yhtenä lähteenä myös VTTL:n aikaisessa ratkaisukäytännössään, koska hallinnon tarkastuksen sisältö ei ole TILAn käsityksen mukaan tarkastustoimenpiteiden osalta muuttunut. VALAn lausunnossa todetaan, että tarkastuksen kohteena olevia säännöksiä määriteltäessä on otettava huomioon kaikki tarkastettavan yhteisön toimintaa ohjaavat säännökset, ainakin noteeraamalla niiden olemassaolo ja velvoittavuus. VALAn mukaan on kuitenkin eri asia, kuinka kattavasti näiden säännösten noudattamista tulee tarkastaa ja tuleeko tarkastuksessa havaituista laiminlyönneistä tai rikkomuksista aina raportoida tilintarkastuskertomuksessa. Muiden säännösten kuin nimenomaisesti tarkastuksen kohteena olevaa yhteisöä koskevan lain noudattamista tilintarkastajan tulee tarkastaa vain, jos nämä lait liittyvät tilintarkastuksen tarkoitukseen ja tavoitteisiin.

Korkeimman oikeuden tilintarkastusta koskevissa ennakkopäätöksissä on joitakin kertoja ollut esillä tilintarkastajan velvollisuus reagoida lain rikkomiseen yleisten velvollisuuksiensa rajoissa. Näitä tapauksia ovat muun muassa: KKO:1999:118 tilintarkastuskertomuksessa olisi pitänyt raportoida osakeyhtiölain vastaisesta lähipiirilainasta; KKO 1992:98 tilintarkastuskertomuksessa olisi pitänyt raportoida osakeyhtiölain vastaisesta omien osakkeiden lunastamisesta ja lähipiirilainasta ja KKO:1991:13 tilintarkastuskertomuksessa olisi pitänyt raportoida laiminlyönnistä asettaa yhtiö osakeyhtiölain edellyttämään ns. pakkoselvitystilaan.

Johtopäätöksiä hallinnon tarkastuksesta

Hallinnon tarkastuksen arviointiin liittyy aina tapauskohtaista/toimialakohtaista harkintaa. Vaikka yksiselitteisen termin määrittely on vaikeaa, voidaan tunnistaa yleisiä ominaispiirteitä, joiden avulla voidaan arvioida suoritettavan hallinnon tarkastuksen hyvän tilintarkastustavan mukaisuutta.

Tilintarkastuksen toimittamisen kannalta voidaan katsoa, että hallinnon tarkastus ei ole erotettavissa omaksi alueekseen, vaan pääosin sama tarkastustyö ja informaatio ovat tarpeen TTL:n 3 luvun 1 §:ssä määritellyn tilintarkastuksen kohteen eli kirjanpidon, tilinpäätöksen, toimintakertomuksen ja hallinnon tarkastamiseen. Hallinnon tarkastuksen erillinen maininta tilintarkastuksen kohteena on ymmärrettävä yhteisnimitykseksi tilintarkastajan niille tilintarkastuslain ja hyvän tilintarkastustavan mukaisille raportointivelvoitteille, jotka eivät välittömästi liity tilinpäätöksen antamaan oikeaan ja riittävään kuvaan taikka tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen ristiriidattomuuteen. Toisin sanoen hallinnon tarkastus liittyy sellaisiin seikkoihin, joilla ei ole kiinteää, suoraa yhteyttä tilinpäätökseen, mutta ne ovat olennaisia tarkastettavan yhteisön tai säätiön toiminnan kannalta.

Raportointiin hallinnon tarkastuksesta kuuluu olennaisena osana raportoida tiettyjen säädösten ja määräysten noudattamisesta. TTL:n 3 luvun 5 §:n 4 momentissa nimenomaisesti mainittuihin säännöksiin kuuluvat tarkastettavaa yhteisöä tai säätiötä koskevien säännösten noudattaminen. Usein tilinpäätöksen tarkastamisen ja hallinnon tarkastuksen raja on epäselvä. Voidaan kuitenkin todeta, että hallinnon tarkastus ei ole tarkastuskohteen tulevan toiminnan tai sen johdon toiminnan tehokkuuden tai tuloksellisuuden, toisin sanoen toiminnan tarkoituksenmukaisuuden varmentamista. Tarkoituksenmukaisuuskysymyksethän eivät kuulu tilintarkastuksen piiriin. Hallinnon tarkastuksessa ei ole kyse myöskään sisäisestä valvonnasta, vaan sen järjestäminen kuuluu yksinomaan yhteisön tai säätiön johdon vastuulle.

Tilintarkastuksen suorittamiseen liittyy yleinen olennaisuusperiaate. Koska hallinnon tarkastus kohdistuu seikkoihin, joilla ei ole suoraa yhteyttä tilinpäätökseen, saattaa säädöksistä ja määräyksistä poikkeamien havaitseminen näiden osalta olla joskus haasteellista. Hyvän tilintarkastustavan perusteella tilintarkastajan on raportoitava myös sellaisista säädösten tai määräysten rikkomisista, joilla on tai voi olla olennainen vaikutus tarkastuskohteen tilinpäätökseen. Olennaisuusperiaatteesta seuraa, että mitä kauempana säädösten ja määräysten noudattamatta jättäminen on tilinpäätöksessä kuvastuvista tapahtumista ja liiketoimista, sitä epätodennäköisempää on, että säädösten ja määräysten rikkominen tulee tilintarkastajan tietoon tai hän tunnistaa sen.

Toimintakertomus osana tilintarkastuksen kohdetta

Eduskunta käsitteli kirjanpitolain muutosehdotuksen (HE 89/2015 vp) hyväksymisen yhteydessä myös tilintarkastuksen kohdetta. Vastauksessaan (EV 95/2015 vp) 14.12.2015 eduskunta antoi seuraavan lausuman:

”Eduskunta edellyttää, että tilintarkastuslain muuttamista koskevassa hallituksen esityksessä tehdään tarvittavat muutokset lainsäädäntöön siten, että varsinaisen tilintarkastuksen kohteena voi olla yksinomaan tilinpäätös ja toimintakertomukseen kohdistetaan vain direktiivien edellyttämät toimet.”

Eduskunta perusti lausumansa eduskunnan talousvaliokunnan mietintöön (TaVM 16/2015 vp), jossa todettiin muun muassa seuraavaa: ”Voimassaolevan sääntelyn tapaan esitys edellyttää (1. lakiehdotuksen 3 luvun 2 §), että tilinpäätös ja toimintakertomus antavat yhdessä oikean ja riittävän kuvan kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta olennaisuusperiaatteen mukaisesti ottaen huomioon kirjanpitovelvollisen toiminnan laatu ja laajuus. Esityksen mukaisesti pien- ja mikroyritysten ei tarvitse antaa toimintakertomusta (1. lakiehdotuksen 3 luvun 1 §:n 3 momentti), joten lukumääräisesti suurin osa yrityskannastamme rajautuu sääntelyn ulkopuolelle.

Osa valiokunnan kuulemista asiantuntijoista on kyseenalaistanut tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen nykyisen kaltaisen kytkennän ja katsonut, että esitys on tältä osin tilinpäätösdirektiivin ja kansainvälisen käytännön vastainen. Esityksen on arvioitu myös rajoittavan toimintakertomuksen sisällön kehittämistä erityisesti ei-taloudellisten, kuten yrityksen yhteiskuntavastuuta ja hyvää hallintoa koskevien, selvitysten osalta. Kriittisesti esitykseen suhtautuvien näkemyksenä on, että toimintakertomuksen varsinaisesta tilintarkastuksesta tulisi luopua ja tilinpäätöksen tulisi näin yksinään antaa oikea ja riittävä kuva toiminnasta.

Talousvaliokunta pitää edellä mainittuja näkemyksiä perusteltuina. Toisaalta valiokunta katsoo, ettei nykykäytäntöä voida muuttaa pelkästään kirjanpitosääntelyä muuttamalla, vaan tarve on ensisijassa rajata tilintarkastusvelvoitetta. Voimassa olevan tilintarkastuslain (459/2007) mukaisesti (15 §) tilintarkastuskertomuksessa on lausuttava siitä, antavatko tilinpäätös ja toimintakertomus noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti oikeat ja riittävät tiedot yhteisön tai säätiön toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

p.o. tilinpäätösdirektiivin

tilinpäätös

Jotta varsinainen tilintarkastus voidaan kohdistaa yksinomaan tilinpäätökseen, tulee tilintarkastuslakia muuttaa. Sääntelyn selkeyden varmistamiseksi valiokunta pitää perusteltuna, että tarvittavat muutokset tehdään parhaillaan vireillä olevaan tilintarkastuslain muutoshankkeen yhteydessä. Muutosta tehtäessä on otettava huomioon, ettei edellä oleva poista tilintarkastajan velvollisuutta lisäksi varmistua siitä, että toimintakertomus on tilintarkastusdirektiivin () mukaisesti (direktiivin 34 artikla) yhdenmukainen (consistent) tilinpäätöksen kanssa. Tilintarkastajan tulee eri direktiiveissä olevien vaatimusten johdosta läpikäydä toimintakertomus ja varmistaa, että siinä on annettu säädöksissä edellytetyt tiedot. Valiokunta esittää, että eduskunta hyväksyy edellä olevaan liittyvän lausuman.”

tilinpäätösdirektiivi Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2013/34/EU (jäljempänä) 34 artiklan mukaan jäsenvaltioiden on varmistettava, että yleisen edun kannalta merkittävät yhteisöt sekä keskisuuret ja suuret yritykset antavat tilinpäätöksensä tarkastettavaksi yhdelle tai useammalle sellaiselle lakisääteiselle tilintarkastajalle tai tilintarkastusyhteisölle, jonka jäsenvaltiot ovat hyväksyneet suorittamaan lakisääteisiä tilintarkastuksia. Näitten tilintarkastajien on 34 artiklan mukaan annettava myös lausunto siitä, että toimintakertomus on ristiriidaton (yhdenmukainen) saman tilikauden tilinpäätökseen nähden ja että toimintakertomus on laadittu sovellettavien lakisääteisten vaatimusten mukaisesti. Tilintarkastajan on myös todettava, onko se yrityksestä ja sen toimintaympäristöstä tilintarkastuksen yhteydessä saamiensa tietojen ja käsitysten pohjalta havainnut olennaisia virheellisyyksiä toimintakertomuksessa, ja ilmoitettava kaikkien tällaisten virheellisyyksien luonteesta. Tätä artiklaa ei kuitenkaan sovelleta muita kuin taloudellisia tietoja koskevaan selvitykseen.

Tilinpäätösdirektiivin 19 a artiklan kohdassa 5 todetaan muita kuin taloudellisia tietoja koskevasta selvityksestä, joka voi olla joko toimintakertomuksen osa tai erillinen selvitys, että jäsenvaltioitten on varmistettava, että lakisääteinen tilintarkastaja tarkistaa, onko muita kuin taloudellisia tietoja koskeva selvitys tai erillinen kertomus annettu. Tilinpäätösdirektiivin 20 artiklassa, joka käsittelee yhtiön hallinnointi- ja ohjausjärjestelmää koskevaa selvitystä osana toimintakertomusta, säädetään, että tilintarkastajien on lausuttava 34 artiklan 1 kohdan toisen alakohdan mukainen lausunto edellä mainitun selvityksen kohdista, jotka käsittelevät kuvausta sisäisen valvonnan ja riskienhallinnan järjestelmien pääpiirteistä suhteessa taloudelliseen raportointiin sekä julkisia ostotarjouksia, mikäli yritys kuuluu julkisista ostotarjouksista annetun direktiivin soveltamisalaan. Sen lisäksi tilintarkastajan on tarkastettava, että seuraavat tiedot on annettu: noudatettu hallinto- ja ohjausjärjestelmän säännöstö, poikkeamat säännöstöstä, yhtiökokouksen toiminta, sen tärkeimmät toimivalta-alat, kuvaus osakkeenomistajien oikeuksista, hallinto-, johto- ja valvontaelinten toiminta ja niiden valiokuntien kokoonpano ja toiminta sekä kuvaus yrityksen hallinto-, johto- ja valvontaelimiin sovellettavista monimuotoisuutta koskevista toimintaperiaatteista ja niiden tavoitteista, toteuttamistavasta ja tuloksista. Tilinpäätösdirektiivin artikla 19 a koskee vain yleisen edun kannalta merkittäviä yhtiöitä, joiden henkilömäärä on keskimäärin 500. Artikla 20 puolestaan koskee jäsenvaltioiden lainsäädännön alaisia yrityksiä, joiden siirtokelpoiset arvopaperit otetaan kaupankäynnin kohteeksi säännellyillä markkinoilla. Artiklaa ei sovelleta monimuotoisuuden osalta pieniin eikä keskisuuriin yrityksiin. Jäsenvaltiot voivat lisäksi vapauttaa ne yritykset artiklan 20 soveltamiseksi, jotka ovat laskeneet liikkeelle muita arvopapereita kuin osakkeita.

Tarkastusvaliokunta

Tilintarkastusdirektiivissä on jo aiemmin ollut tarkastusvaliokuntaa koskeva säännös, mutta Suomessa tarkastusvaliokunnasta on tähän asti säädetty vain laissa luottolaitostoiminnasta (610/2014, 9 luvun 5 §). Muutoin tarkastusvaliokunta on ollut Suomessa itsesääntelyn varassa. Itsesääntelyn kannalta keskeinen dokumentti on Arvopaperimarkkinayhdistys ry:n julkaisema Suomen listayhtiöiden hallinnointikoodi, viimeisin versio vuodelta 2015. NASDAQ OMX Helsingin säännöissä edellytetään, että pörssiyhtiöt noudattavat hallinnointikoodia. Suomalaisessa yhtiökäytännössä tarkastusvaliokunnat ovat yleensä olleet hallituksen sisäisiä valiokuntia, joka on ollut itsesääntelynkin mukainen malli. Hallinnointikoodin suosituksen mukaan hallitus voi perustaa tarkastusvaliokunnan valmistelemaan yhtiön taloudellista raportointia ja valvontaa koskevia asioita. Tarkastusvaliokunta on koodin mukaan perustettava sellaisessa yhtiössä, jonka liiketoiminnan laajuus edellyttää taloudellista raportointia ja valvontaa koskevien asioiden valmistelua koko hallitusta pienemmässä kokoonpanossa. Kyseisen suosituksen perusteluissa luetellaan lista niistä taloudelliseen raportointiin liittyvistä tehtävistä, jotka ovat lainsäädännön perusteella pörssiyhtiön toimielimen vastuulla.

Toimivaltainen viranomainen

Suomessa tilintarkastajien valvonnasta ja tilintarkastuksen yleisestä ohjauksesta ja kehittämisestä vastaa PRH:ssa oleva Tilintarkastusvalvonta, josta säädetään TTL:n 7 luvun 1 ja 2 §:ssä. Finanssivalvonta puolestaan valvoo finanssimarkkinoilla toimivien toimintaa, joita ovat valvottavat ja muut finanssimarkkinoilla toimivat. Näihin Finanssivalvonnan valvottaviin tai muihin finanssimarkkinoilla toimiviin kuuluvat muun muassa vakuutusyhtiöt, luottolaitokset ja noteeratut yhteisöt eli ns. yleisen edun kannalta merkittävät yhteisöt. Tätä toimivaltajakoa Tilintarkastusvalvonnan ja Finanssivalvonnan välillä on pidetty selvänä. Artiklan mukainen päävastuu tilintarkastusmarkkinoiden seurannasta kuuluu Tilintarkastusvalvonnalle lukuun ottamatta tarkastusvaliokuntien toimintaa, josta ehdotetaan säädettäväksi osakeyhtiölaissa, osuuskuntalaissa ja laissa luottolaitoksista. Tarkastusvaliokunnat tulevat ehdotuksen mukaan olemaan tärkeä osa yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen hallintoa, joten niiden toiminnan seuranta ja arviointi istuu hyvin Finanssivalvonnan muun toiminnan yhteyteen. Artiklan 27 mukaisen raportin laatiminen ja toimittaminen asianmukaisille tahoille Euroopassa on Tilintarkastusvalvonnan vastuulla. TTL 9 luvun 2 §:ssä säädetään Tilintarkastusvalvonnan ja Finanssivalvonnan valvontayhteistyöstä, Tarkoituksen mukaisen yhteistyön muodot kehittyvät edelleen ajan kuluessa, mutta voitaneen todeta, että artiklan 27 yhteydessä tämä tarkoittanee yhteistyötä myös edellä mainitun raportin laatimisessa.

3

Esityksen tavoitteet ja keskeiset ehdotukset

3.1

Tavoitteet

Esityksen tavoitteena on päivittää TTL vastaamaan muutosdirektiivin ja tilintarkastusasetuksen vaatimuksia. Direktiivistä johtuvat säännökset sisällytetään muutoksina TTL:iin. Näitä ovat muun muassa tilintarkastuksen sisältöön liittyvät asiat sekä ammattieettiset seikat. Asetuksen osalta lähtökohtana on, että se on suoraan sovellettavaa oikeutta, mutta tietyistä lähinnä jäsenvaltio-optioihin liittyvistä seikoista, kuten esimerkiksi asetuksen noudattamiseen liittyvästä valvontavastuun määräytymisestä samoin kuin tietyistä rotaatioon liittyvistä edellytyksistä, ehdotetaan säädettäväksi tilintarkastuslaissa. Tavoitteena on ollut käyttää kansalliset joustomahdollisuudet hyväksi mahdollisimman täysimääräisinä.

3.2

Toteuttamisvaihtoehdot

Teknisesti muutokset toteutetaan muuttamalla TTL:ia. Vaikka säännöstarkistuksia on suhteellisen suuri määrä, on tämä ratkaisu tarkoituksenmukaisempi kuin vaihtoehtoinen menettely antaa kokonaan uusi laki, joka kumoaisi nykyisen juuri annetun uuden lain.

Ratkaisua tukee se, että TTL valmisteltiin jo siltä pohjalta, että EU-lainsäädännön uudet vaatimukset saataisiin mahdollisimman helposti sisällytettyä kyseiseen uuteen lakiin.

TTL valmisteltiin lisäksi siten, että luvut on helppo uusia kerralla, koska jokaisen luvun sisällä on juokseva itsenäinen numerointi. Näin vältetään uusien numerokirjain-yhdistelmäpykälien laatiminen.

Tietyt ainoastaan yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä koskevat säännökset, kuten esimerkiksi tarkastusvaliokuntaa koskevat ehdotukset, toteutetaan säätämällä niistä osakeyhtiölaissa ja osuuskuntalaissa. Luottolaitoksista annetussa laissa (610/2014) on jo säännökset tarkastusvaliokunnasta.

3.3

Keskeiset ehdotukset

Johdanto

Suurin osa merkittävistä muutoksista perustuu suoraan direktiiviin. Yhtenä poikkeuksena tästä tilintarkastuksen kohdetta ehdotetaan muutettavaksi eduskunnan lausuman mukaisesti siten, että kohteesta poistetaan toimintakertomus. Tilintarkastuskertomuksen sisältöä ehdotetaan muutettavaksi muun muassa siten, että kertomuksessa on ilmoitettava tilintarkastajan toimipaikka. Uutena säännöksenä tilintarkastuslautakunnalle annettaisiin valtuudet julkistaa ilmoitus siitä, että tilintarkastajan antama tilintarkastuskertomus ei täytä siitä annettuja säännöksiä. Myös tilintarkastajan esteellisyyssäännöksiä laajennettaisiin. Lakiin lisätään myös pykälä tilintarkastajan siirtymisestä tilintarkastuskohteen palvelukseen.

Siirtymiseen liittyy ns. jäähdyttelyperiaate (cooling off period). Suurin muutos koskee ehkä kuitenkin seuraamusjärjestelmää. Direktiivissä säädetään, että seuraamusjärjestelmään tulisi kuulua muun muassa myös hallinnolliset taloudelliset seuraamukset, joita suomalaisessa järjestelmässä ei ole ollut. Tästä johtuen esitetään lisättäväksi seuraamusmaksu sekä säännöksiä seuraamusmaksun määräämisestä. Myös seuraamusten julkistamisesta on laadittu oma pykälänsä.

Tilintarkastusasetus sisältää muutamia kohtia, joissa jäsenvaltio voi tehdä oman sääntelyvalintansa. Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajaa ja tilintarkastusta käsitellään omassa luvussaan. Nämä säännökset sisältävät lähinnä tilintarkastajien rotaatiota ja muiden kuin tilintarkastuspalveluiden rajoittamista koskevia säännöksiä.

Tilintarkastajan riippumattomuus ja esteellisyys

Tilintarkastajan riippumattomuusvaatimusta täsmennetään ottamalla lakiin määräys siitä, että tilintarkastajan on oltava riippumaton tarkastuskohteesta koko tarkastettavana olevan tilinpäätöksen kattaman ajan. Lisäys liittyy nimenomaan tarkastuksen kattamaan aikaan. Myös eräitä pienempiä teknisiä tarkennuksia ehdotetaan.

Riippumattomuutta uhkaavien tekijöiden torjumiselle ei aiemmin ole säädetty määräaikaa. Nyt ehdotetaan säädettäväksi, että eräissä tilanteissa, kuten yritysjärjestelyissä, tilintarkastajan on ryhdyttävä uhkia torjuviin toimiin 3 kuukauden kuluessa tai luovuttava toimeksiannosta.

Esteellisyysperusteisiin ehdotetaan lisättäväksi nimenomainen säännös rahoitusvälineistä, koska niiden aiheuttamaa esteellisyyttä arvioitaessa tilintarkastajan lähipiiri määritellään muutetun tilintarkastusdirektiivin perusteella eri tavalla kuin muissa esteellisyysperusteissa.

Riippumattomuuteen ja esteellisyyteen liittyvät muutosehdotukset perustuvat tilintarkastusdirektiiviin.

Seuraamukset

Direktiivin VII luvussa käsitellään tutkintaa ja seuraamuksia. Direktiivi lähtee siitä, että jäsenvaltioiden toimivaltaisilla viranomaisilla on valtuudet toteuttaa ainakin direktiivissä määriteltyjä hallinnollisia toimenpiteitä ja seuraamuksia. Näitä ovat muun muassa kielto jatkaa moitittavaa toimintaa, seuraamusten julkistaminen, määräaikainen kielto toimia tilintarkastusyhteisön hallintoelimissä, määräaikainen hyväksymisen peruuttaminen, hallinnolliset taloudelliset seuraamukset sekä ilmoitus, että tilintarkastuskertomus ei täytä direktiivin vaatimuksia.

Suomen seuraamusjärjestelmä on kattanut huomautuksen, varoituksen sekä hyväksymisen peruuttamisen joko pysyvästi tai määräajaksi. Olemassa olevaan seuraamusjärjestelmään ollaan oltu melko tyytyväisiä. Järjestelmä ei kuitenkaan täytä kaikkia direktiivin vaatimuksia.

Lähtökohtana seuraamusjärjestelmän uudistamisessa pidettiin olemassa olevaa järjestelmää. Huomautus ja varoitus ehdotetaan säilytettäväksi lähes nykyisessä muodossaan. Samoin ehdotetaan säilytettäväksi hyväksymisen peruuttaminen joko pysyvästi tai määräajaksi. Uudet seuraamukset koskisivat vain tiettyjä tilanteita, joissa ne voitaisiin määrätä huomautuksen, varoituksen tai hyväksymisen peruuttamisen sijasta.

Direktiivin mukaan toimivaltaisella viranomaisella tulee olla mahdollisuus kieltää tilintarkastajaa jatkamasta tai toistamasta moitittavaa toimintaa. Ehdotukseen ei kuitenkaan ole katsottu tarpeelliseksi lisätä tätä koskevaa erillistä pykälää, vaan on katsottu käytännön mukaisesti, että seuraamuksiin kuuluu olennaisena piirteenä kielto jatkaa tai toistaa seuraamuksen perustana olevaa toimintaa. Uutena elementtinä ehdotetaan lisättäväksi määräaikaista kieltoa toimia tilintarkastusyhteisön hallintoelimissä. Direktiivin edellyttämä hallinnollinen taloudellinen seuraamus olisi edellä mainittu seuraamusmaksu. Seuraamusmaksu voidaan määrätä tilintarkastajalle, mikäli tämä rikkoo tilintarkastuskohteen palvelukseen siirtymiseen liittyvää ns. jäähdyttelyjaksoa.

Pienyrityshelpotukset

Tilintarkastusdirektiivin IV luku sisältää uusia säännöksiä ns. pienyrityshelpotuksista. Kyseisessä luvussa säädetään muun muassa ammattietiikasta, riippumattomuudesta, objektiivisuudesta, luottamuksellisuudesta ja salassapitovelvollisuudesta. Luvussa annetaan jäsenmaalle mahdollisuus säätää eräiden lähinnä tilintarkastajan toiminnan järjestämistä koskevien säännösten osalta helpotuksia (ns. pienyrityshelpotukset) saman direktiivin 2 artiklan 1 kohdan b ja c alakohdissa tarkoitetuissa tilintarkastuksissa (ns. pienyritysten tilintarkastukset).

Direktiivissä pienyrityksellä tarkoitetaan tilinpäätösdirektiivin 3 artiklan 2 kohdassa tarkoitettua pienyritystä eli yritystä, jolla vähintään kaksi seuraavista kolmesta raja-arvosta ei ylity tilinpäätöspäivänä: a) taseen loppusumma 4 000 000 euroa, b) liikevaihto 8 000 000 euroa c) työntekijöitä tilikauden aikana keskimäärin 50. Jäsenvaltiot voivat asettaa raja-arvoja, jotka ylittävät a ja b alakohdassa määritetyt raja-arvot. Raja-arvo ei kuitenkaan saa ylittää 6 000 000 euroa taseen loppusumman osalta eikä 12 000 000 euroa liikevaihdon osalta. Suomen kirjanpitolaissa (1336/1997) vastaava määritelmä on 1 luvun 4 a §:ssä. Kansallinen yritysrakenne huomioon ottaen valtaosa yrityksistä kuuluu määritelmän piiriin.

Direktiivissä ei ole rajoitettu tai muutoinkaan määritelty helpotusten sisältöä, joten ne ovat kansallisessa harkinnassa.

Pienyrityshelpotuksia voidaan tilintarkastusdirektiivin mukaan antaa seuraavista IV luvun säännöksistä: a) ”Valmistautuminen lakisääteiseen tilintarkastukseen ja riippumattomuuteen kohdistuvien uhkien arvioiminen” kokonaisuudessaan (22 b artikla), b) ”Lakisääteisten tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen toiminnan sisäinen organisointi” kokonaisuudessaan (24 a artikla) ja c) ”Työn organisoiminen” (24 b artiklan kohdat 3 ja 6).

Esityksessä ehdotetaan pienyrityksiä koskevien helpotusmahdollisuuksien hyödyntämistä. Yleisesti helpotusten taustalla on tarpeettoman hallinnollisen työn vähentäminen. Ehdotettujen helpotusten ei kuitenkaan ole arvioitu olevan erityisen merkittävä periaatteelliselta tai myöskään käytännön kannalta. Helpotusten käyttöön ottamisella ei ole arvioitu olevan vaikutuksia tilintarkastajiin kohdistuvaan käytännön valvontatyöhön.

Valtaosa direktiivin uusista säännöksistä, joista on mahdollisuus säätää pienyrityshelpotuksia, sisältää sellaista toiminnan perusjärjestämiseen liittyvää normitusta, jota tilintarkastajan entuudestaan jo edellytetään noudattavan voimassa olevien säännösten kuten hyvän tilintarkastustavan perusteella. Direktiivin uusi sääntely sisältää kuitenkin joitain toiminnan järjestämistä koskevia vaatimuksia, joiden on arvioitu menevän pidemmälle, kuin mitä tähän mennessä on tilintarkastajilta edellytetty. Nykytilaa ei kuitenkaan ole pidetty näiltä osin siten puutteellisena, että olisi tarpeen tiukentaa tilintarkastajiin kohdistuvaa sääntelyä pienyritysten tilintarkastuksissa.

Esityksen valmistelun yhteydessä on arvioitu, että ehdotetuilla helpotuksilla olisi jonkin verran vaikutusta pienyrityksiä tarkastaville pienille tilintarkastusyhteisöille. Vaikutusten arvioidaan olevan vähäisemmät yksittäisille tilintarkastajille. Käytännössä helpotuksilla ei olisi mitään vaikutusta suurille tilintarkastusyhteisöille, vaikka niilläkin on paljon pienyrityksiä tarkastettavanaan.

Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajat

Tilintarkastusasetus on suoraan sovellettavaa oikeutta sen tultua voimaan 17 päivänä kesäkuuta 2016. Asetus kuitenkin sisältää muutamia säännöksiä, joista jäsenvaltiot ovat voineet säätää poikkeavasti, ns. jäsenvaltiopoikkeukset.

Ehdotuksen lähtökohtana on, että Suomessa otettaisiin käyttöön mahdollisimman monta jäsenvaltiopoikkeusta. Yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajan enimmäistoimikaudeksi esitetään 10 vuotta. Tätä enimmäiskestoa voidaan jatkaa, mikäli tilintarkastus kilpailutetaan. Tällaisten toimikausien yhteenlaskettu kesto voi siis olla enintään 20 vuotta siten, että enimmäiskesto sisältää sekä kilpailutusta edeltävän toimikauden (10 vuotta) että kilpailutuksen jälkeisen toimikauden (10 vuotta) yhteenlaskettuna. Poikkeuksellisesti enimmäiskesto voidaan pidentää 24 vuoteen eli 14 vuodella, jos 10 vuoden enimmäiskesto on saavutettu ja jos sen jälkeen useampi kuin yksi tilintarkastaja on valittuna, jotka antavat yhteisen tilintarkastuskertomuksen.

Muiden kuin tilintarkastuspalveluiden rajoittamisessa ehdotetaan hyödynnettäväksi mahdollisuutta arvomääritys- ja veropalveluiden tarjoamiselle. Sallituiksi veropalveluiksi katsotaan verolomakkeiden täyttäminen, julkisten tukien ja verokannustimien yksilöiminen, verotarkastuksessa avustaminen, välittömien ja välillisten verojen sekä laskennallisten verojen laskeminen ja veroneuvonta.

Tarkastusvaliokunta

Tarkastusvaliokunnasta ehdotetaan säädettäväksi osakeyhtiölaissa ja osuuskuntalaissa. Ehdotuksessa säädetään muutosdirektiivin mukaisesti pääsääntönä, että kaikilla yleisen edun kannalta merkittävillä yhteisöillä tulee olla tarkastusvaliokunta. Ehdotuksen mukaan tarkastusvaliokunta olisi hallituksen elin. Koska Suomessa on monta sellaista yleisen edun kannalta merkittävää yhteisöä, jonka hallitus on kokoonpanoltaan pieni, ehdotetaan myös, että hallitus voisi hoitaa tarvittaessa tarkastusvaliokunnan tehtävät. Direktiivi mahdollistaa, että tiettyjen yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen osalta voidaan poiketa tarkastusvaliokuntavaatimuksesta. Näitä ovat muun muassa sellaisten emoyritysten tytäryhtiöt, joiden emoyrityksillä on jo tarkastusvaliokunnat. Näihin poikkeusyhteisöihin kuuluvat myös tietyt yhteissijoitusyritykset, vaihtoehtoiset sijoitusrahastot sekä omaisuusvakuudellisten arvopaperien liikkeeseenlaskijat. Luottolaitoksia koskeva tarkastusvaliokuntaa koskeva sääntely sisältyy jo voimassa olevaan luottolaitostoiminnasta annettuun lakiin, jota ei ole katsottu tarpeen muuttaa, sillä se vastaa sisällöltään muutosdirektiivin säännöksiä.

4

Esityksen vaikutukset

4.1

Taloudelliset vaikutukset

4.1.1

Tilintarkastajat ja tilintarkastusyhteisöt

EU:n uudistuva tilintarkastussääntely väistämättä lisää tilintarkastajien ja tilintarkastusyhteisöjen hallinnollista taakkaa, joka ilmenee muun muassa kasvavina kustannuksina sekä ajankäytön osittaisena kohdistumisena muuhun kuin itse varsinaiseen tilintarkastustyöhön. Taloudelliset vaikutukset ovat selvästi kaikkien suurimmat niille tilintarkastajille, jotka tarkastavat yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä. Näitä yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä tarkastaa Suomen Tilintarkastajat ry:ltä saatujen tietojen mukaan 16 tilintarkastusyhteisöä ja 6 yksittäistä tilintarkastajaa.

Asetuksen asettamista uusista velvoitteista saattaa seurata jonkin verran nousua 3 luvun mukaisen tilintarkastuksen kustannuksiin, mikä johtunee siitä, että tilintarkastusyhteisöjen hallinnolliset tehtävät selkeästi kasvavat. Lisäksi kun asetuksessa tilintarkastajien liiketoiminnan harjoittamista rajoitetaan sulkemalla pois tiettyjä toimintoja luvallisten tehtävien joukosta, vaikuttaa se väistämättä tulojen määrän pienenemiseen, ellei tätä pystytä jollain tavoin kompensoimaan, esimerkiksi tuottamalla muita palveluita muille kuin omille tilintarkastusasiakkaille. Toisaalta tiettyjen tehtävien poissulkeminen vaikeuttaa monipuolisen asiantuntemuksen ylläpitämistä tilintarkastuksen tukena. Suomen Tilintarkastajat ry:n teettämän tutkimuksen mukaan muiden kuin tilintarkastuspalveluiden tarjoaminen parantaa tilintarkastuksen laatua ja siksi kiellettyjen palveluiden listaamisella voi olla negatiivisia vaikutuksia tilintarkastuksen laatuun. Tällä hetkellä on mahdotonta arvioida, kuinka paljon uudet velvoitteet lisäävät tilintarkastajien hallinnollisia kustannuksia. Lisäksi on epävarmaa, kuinka paljon kustannukset kokonaisuudessaan lisääntyvät. Todennäköistä kuitenkin on, että suurin osa kustannuksista siirtyy tilintarkastusasiakkaiden kannettavaksi. Koska kustannukset aiheutuvat EU-sääntelyn pakottavasta sisällöstä, ei niiltä voida välttyä kansallisin keinoin.

On lähes mahdotonta arvioida, mikä merkitys ehdotetuilla muutoksilla on muihin kuin edellä mainittuihin yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajiin. Ainakin hallinnollisten kustannusten voi katsoa kasvavan jonkin verran esimerkiksi asiakasrekisterin pitoon liittyvien vaatimusten myötä. Koska Suomessa on melko pienet tilintarkastajamarkkinat, voi olla, että jossain määrin tiettyjä tehtäviä siirtyy muille kuin niille tilintarkastajille, jotka tällä hetkellä palvelevat yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä. Tämä avaa uusia liiketoimintamahdollisuuksia pienemmille tilintarkastusyhteisöille tai yksittäisille tilintarkastajille. Toisaalta kun eduskunnan lausuman perusteella ehdotetaan tilintarkastuksen kohteesta poistettavaksi toimintakertomus, tulee tämä vaikuttamaan ehkä jonkin verran toimintakertomuksen tarkastuksen luonteeseen, mutta ei välttämättä käytettävään tuntimäärään, koska toimintakertomus tulee kuitenkin käydä läpi, jotta tilintarkastaja voi antaa lausunnon tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen tietojen yhdenmukaisuudesta.

Yksittäisen tilintarkastajan kannalta siirtyminen tarkastuskohteen palvelukseen hankaloituu. Säännöksissä edellytetään tietyn jäähdyttelyajanjakson kulumista, ennen kuin siirtymisen voi tehdä. Tämä voi hankaloittaa toimeentulon hankkimista jäähdyttelyjakson aikana tai vaikuttaa yleensä siirtymiseen tilintarkastusalan ulkopuolelle.

Tilintarkastustoimialan kannalta on tärkeää, että alalle hakeutuu sellaista uutta työvoimaa, joka sitoutuu alalle sekä päävastuullisena tilintarkastajana toimimiseen. Uudistuksen vaikutusta alalle pyrkivien määrään on vaikea arvioida.

Yleisen edun kannalta merkittävät yhteisöt

Tilintarkastajien lisääntyvien velvoitteiden arvioidaan nostavan yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastukseen liittyviä kustannuksia. Osa näistä kustannuksista tulee tilintarkastajan korvausvastuun laajenemisesta seuraavan vakuutusturvan korotuksesta aiheutuvista lisäkustannuksista, jotka väistämättä siirretään tilintarkastusasiakkaan kustannettaviksi. Myös rotaatiosta voi aiheutua kilpailuttamisen kautta lisäkustannuksia aikaisempaan verrattuna. Varsinkin ne yritykset, jotka eivät ole aikaisemmin säännöllisin väliajoin kilpailuttaneet tilintarkastuspalveluita, joutuvat uusien haasteiden eteen sekä kustannusten nousun että kilpailuttamisprosessin perustamisen kautta. Kilpailuttamisprosessi vie arviolta yritykseltä aikaa noin puoli vuotta, jonka aikana joudutaan toimittamaan merkittävä määrä taustamateriaalia. Jos kyseessä on kansainvälisesti toimiva yritys, joudutaan materiaalia toimittamaan myös ulkomailla sijaitsevista toimipisteistä. Vaikka tilintarkastusyhteisöissä saattaa olla kilpailuttamiseen erikoistuneista tiimejä, näin ei ole yrityspuolella. Yrityksissä prosessi vie niin ylimmän johdon, tarkastusvaliokunnan kuin taloushallinnonkin resursseja.

Jos yritys on aikaisemmin asioinut vain yhden tilintarkastusyhteisön kanssa, voi kiellettyjen tehtävien lista, johtaa siihen, että tuolla listalla olevat tehtävät on siirrettävä jollekin muulle taholle. Suomen kaltaisessa pienessä maassa vaihtoehtojen määrä on melko suppea. Periaatteessa kansainvälisesti toimivalla yrityksellä on Suomessa neljä vaihtoehtoa, joista yksi tilintarkastusyhteisöistä jää valintavaihtoehtojen ulkopuolelle, koska se toimii yrityksen nykyisenä tilintarkastajana. Kyseinen nykyinen tilintarkastaja ei nimittäin voi tarjota kiellettyjä palveluita tilintarkastusasiakkaalleen. Kun tilintarkastuspalvelut ostetaan yhdeltä taholta ja muut palvelut toiselta taholta, kokonaishinta saattaa olla korkeampi kuin ostettuna yhdeltä ja samalta toimijalta. Toisin sanoen palveluiden ostamista koskevat rajoitukset voivat vähentää yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen valinnan vapautta palveluiden hankkimisessa.

Niille yleisen edun kannalta merkittäville yhteisöille, joilla ei vielä ole tarkastusvaliokuntaa, voi myös sen perustamisesta ja ylläpitämisestä aiheutua lisäkustannuksia. Lisäkustannuksia saattaa myös aiheutua, kun laissa säädetään sellaisista tehtävistä, joita hallitus tai hallituksen tarkastusvaliokunta ei ole aikaisemmin hoitanut. Lisäkustannusten määrää on vaikea arvioida, koska yritykset ovat erilaisia ja niiden olemassa olevien valintaprosessien taso voi olla erilainen. Sinänsä tarkastusvaliokunnan jäsenten palkkiot lisäävät vain marginaalisesti kustannuksia eli yhtiöistä riippuen noin 20 000-30 000 euroa vuodessa. Jäsenehdokkaiden etsinnästä aiheutuu kuitenkin ylimääräisiä kustannuksia yrityksille. Lisäksi valintaprosessi vaatii yrityksen henkilöresurssien käyttöä.

Kirjanpitolain (1336/2006) 1 luvun 9 §:ssä tarkoitettuja yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä on Suomessa saatujen tietojen mukaan noin 500, joista pörssilistattuja on noin 130, luottolaitoksia noin 300 ja vakuutusyhteisöjä noin 60. Yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä tarkastaa Suomen Tilintarkastajat ry:ltä saatujen tietojen mukaan 16 tilintarkastusyhteisöä ja 6 yksittäistä tilintarkastajaa.

Tilintarkastusvelvolliset yhteisöt ja säätiöt

Eduskunnan lausuman mukaisesti ehdotetaan poistettavaksi tilintarkastuksen kohteesta toimintakertomus. Ne tilintarkastusvelvolliset, joilla on velvollisuus laatia toimintakertomus, joutuvat kuitenkin edelleen noudattamaan toimintakertomuksen sisällöstä annettuja säännöksiä. Toimintakertomusten sisällöstä on esimerkiksi asunto-osakeyhtiölaissa merkittävä määrä säännöksiä. Tilintarkastajan tarkastustoimenpiteet tulevat yhä kohdistumaan toimintakertomuksiin, mutta ei sillä tarkkuudella kuin itse tilinpäätökseen. Tilintarkastajan tulee varmistaa, että tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen tiedot ovat yhdenmukaisia. Lisäksi tilintarkastajan tulee muun muassa tiettyjen kertomusten osalta varmistaa niiden olemassaolo. Kun toimintakertomukseen kohdistuu erilaisia, vaikka ei varsinaisen tilintarkastuksen tasoisia, tarkastusvaatimuksia, voitaneen olettaa, että toimintakertomusten läpikäymiseen tarvittava aika ei tule olennaisesti vähenemään. Tilintarkastuksen kohteen rajoittamisesta siten, että toimintakertomus poistetaan, ei näin ollen voida arvioida syntyvän yrityksille kustannussäästöä.

Tarkastuskohteiden osakkeenomistajat/omistajat

Osakkeenomistajien/omistajien asemaan ei esityksellä ole huomattavia vaikutuksia. Kustannusten nousu ei liene sitä suuruusluokkaa, että se vaikuttaisi olennaisesti yhteisön tai säätiön taloudelliseen asemaan ja sitä kautta esimerkiksi osingonmaksukykyyn. Kustannusten nousu koskee erityisesti yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä.

Yhtiökokous valitsee tilintarkastajan. Tilintarkastajan valinta on nykyisin ammattimaisempaa kuin aikaisemmin. Mikäli yhtiössä on tarkastusvaliokunta, käyttävät tarkastusvaliokunnan jäsenet yhtiön johdon lisäksi runsaasti aikaa tilintarkastuksen kilpailuttamisprosesseihin. Näin yhtiökokoukselle tehtävä ehdotus on tarkan harkinnan tulos. Mikään ei tietysti estä yhtiökokousta päättämästä tehdyn hallituksen esityksen vastaisesti. Yhtiökokouksen valinnanvapautta kuitenkin rajoittaa yleisen edun kannalta merkittävissä yhteisöissä tilintarkastusasetuksen säännökset rotaatiosta.

4.2

Vaikutukset viranomaisten toimintaan

Tilintarkastusvalvonta on organisoitunut kokonaan uudelleen valvonnan siirryttyä 1 päivästä tammikuuta 2016 PRH:n yhteyteen. Järjestelmäuudistuksessa on siirron yhteydessä ollut mahdollista huomioida jo etukäteen osittain direktiivin ja asetuksen myötä voimaan tulevia muutoksia. Uusi toimintamalli ja uudet seuraamukset vaativat erityisesti tilintarkastuslautakunnalta sen uudessa kokoonpanossa sekä sen sihteeristöltä ylimääräistä työtä siirtymävaiheen ajan. Samoin vastaavasti sihteeristöltä esittelijöinä edellytetään uusia toimintatapoja. Muutokset eivät huomattavasti lisää viranomaisten kustannuksia.

4.3

Ympäristövaikutukset

Ehdotuksella ei ole tunnettuja ympäristövaikutuksia.

4.4

Yhteiskunnalliset vaikutukset

Sääntelyn ja valvonnan lisäyksellä toivotaan olevan positiivisia vaikutuksia tilintarkastajakunnan arvostuksen ja luottamuksen edistämisessä. Muutos lisää myös luottamusta markkinoihin yleisesti.

5

Asian valmistelu

5.1

Valmisteluvaiheet ja -aineisto

Työ- ja elinkeinoministeriö asetti 15 päivänä lokakuuta 2014 työryhmän selvittämään tilintarkastuslain ja siihen liittyvän muun sektorilainsäädännön muutostarpeet ottaen huomioon samalla EU:n tilintarkastusnormiston viimeaikainen kehitys. Työryhmä sai työnsä valmiiksi 12 päivänä marraskuuta 2015. Työryhmä ehdotti raportissaan muun muassa pienyrityshelpotusten sekä yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä tarkastavien tilintarkastajien rotaatiota koskevien enimmäiskestojen käyttöönottoa. Lisäksi työryhmä ehdotti seuraamusjärjestelmän osittaista uudistamista vastaamaan direktiivin vaatimuksia muun muassa ottamalla käyttöön hallinnollisena taloudellisena seuraamuksena seuraamusmaksun.

5.2

Lausunnot ja niiden huomioon ottaminen

Keskeisimpien sidosryhmien kannat selvitettiin viime vuodenvaihteessa suoritetulla lausuntokierroksella. Lausuntopyyntö lähetettiin 41 taholle. Lausunnon toimitti 19 eri tahoa, joista kaksi ilmoitti, että heillä ei ollut lausuttavaa asiaan. Edellisten lisäksi lausunnon toimitti 6 tahoa. Lausunnon antoivat seuraavat: Director’s Institute of Finland - Hallitusammattilaiset ry, Elinkeinoelämän keskusliitto EK, Ernst & Young Oy, Finanssialan Keskusliitto, Finanssivalvonta, Hanken Svenska Handelshögskolan, JHTT-lautakunta, korkein hallinto-oikeus, KPMG Oy Ab, Nasdaq Helsinki Oy, oikeusministeriö, Patentti- ja rekisterihallitus, puolustusministeriö, PricewaterhouseCoopers Oy, Rauno Satopää, sisäministeriö, sosiaali- ja terveysministeriö, Suomen Asiakastieto Oy, Suomen Asianajajaliitto, Suomen Tilintarkastajat ry, Suomen Yrittäjät, Säätiöiden ja rahastojen neuvottelukunta ry, Tilintarkastuslautakunta, Oy Tuokko Ltd ja Lasse Åkerblad.

Lausunnoissa kiinnitettiin erityisesti huomiota muun muassa tilintarkastuskertomukseen ja siihen liittyviin lausumiin. Tilintarkastajia edustavat tahot olivat sitä mieltä, että lausumia ei tulisi ottaa mukaan tilintarkastuskertomukseen, mutta Elinkeinoelämän keskusliitto EK ja Suomen Yrittäjät kannattivat lausumien ottamista kertomukseen ehdotetuilla rajauksilla eli lausumien perustuminen suoritettuun tilintarkastukseen sekä huomattavien lisätöiden välttäminen. Esityksessä on mahdollisuus lausumien pyytämiseen säilytetty, sillä on katsottu, että edellytykset lausumien antamiselle ovat riittävät (perustuminen suoritettuun tilintarkastukseen sekä huomattavien lisäkustannusten välttäminen) sekä mahdollisuus vaatia lausumien sisällyttämistä tilintarkastuskertomukseen vahvistaa omistajien oikeusturvaa.

Ehdotettuja hallinnollisia seuraamuksia kommentoi 12 lausunnonantajaa. Tilintarkastajia edustavien yhteisöjen mielestä seuraamuksia koskeva ehdotus on monimutkainen ja epäselvä sekä ehdotetut maksut olivat liian suuria. Tähän kantaan yhtyi myös Elinkeinoelämän keskusliitto EK. Suomen Yrittäjät puolestaan totesi, että nykyinen hyvä järjestelmä ei täytä direktiivin vaatimuksia. Patentti- ja rekisterihallitus puolestaan kommentoi, että tehokas valvonta edellyttää, että valvovalla viranomaisella on käytössään riittävän tehokkaat keinot puuttua esiin tulleisiin rikkomuksiin ja laiminlyönteihin. Esityksessä on seuraamusjärjestelmää yksinkertaistettu sekä pyritty ottamaan mukaan direktiivin edellyttämät seuraamukset mahdollisimman rajatussa muodossa. Seuraamusmaksun osalta on lähdetty liikkeelle direktiivissä mainitusta vastuussa olevan henkilön taloudellisesta vahvuudesta, jota direktiivin mukaan osoittaa esimerkiksi yrityksen kokonaisliikevaihto tai luonnollisen henkilön kohdalla vuosiansiot. Seuraamusmaksun suuruuden osalta on pyritty seuraamaan muiden Pohjoismaiden esitysten linjauksia. Lisäksi luonnollisen henkilön kohdalla seuraamusmaksun alaraja poistettiin. Luonnollisen henkilön kohdalla ehdotetaan kuitenkin ylärajan nostoa, koska työryhmän mietinnössä ehdotettua 10 000 euron ylärajaa ei pidetty riittävän ennalta estävänä. Lisäksi seuraamusmaksun käyttö on pyritty rajaamaan selkeästi tiettyihin tekoihin ja laiminlyönteihin sekä koskemaan vain tahallisia tai törkeän tuottamuksellisia tekoja.

Lausunnonantajista viisi on ollut sitä mieltä, että kiellon toimia yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön toimielimessä tulisi liittyä vain tilintarkastajan valinnan valmisteluun. Kiellosta tulisi poistaa muiden kuin tilintarkastuspalveluiden hankkiminen. Ehdotuksessa on pyritty rajoittamaan kiellon soveltamisalaa ja rajaamaan se vain kolmeen eri vaihtoehtoon sen sijaan, että olisi ehdotettu kieltoa annettavaksi yleisesti direktiivin tai asetuksen säännösten rikkomisesta. Lisäksi esityksessä on katsottu, että muiden kuin tilintarkastuspalkkioiden määrän seuranta kuuluu hallituksen/tarkastusvaliokunnan tehtäviin. Lausunnonantajat ovat viitanneet, ettei hankinnan seuranta kuuluisi hallitukselle/tarkastusvaliokunnalle, mutta ehdotuksessa on kuitenkin katsottu, että hankinnan seuranta kuuluisi hallintoelimelle. Arvopaperimarkkinayhdistyksen Hallinnointikoodissa 2015 on muun muassa todettu, että tarkastusvaliokunnan tehtäviin kuuluisi arvioida oheispalveluiden tarjoamista yhtiöille, joten muiden kuin tilintarkastuspalveluiden määrän seurannan ei voi katsoa olevan uusi velvoite eikä myöskään sellainen velvoite, jonka laiminlyönnistä ei voitaisi määrätä seuraamusta.

Säännökset tilinpäätöksestä ja toimintakertomuksesta eivät kuuluneet alun perin direktiivin ja asetuksen täytäntöönpanoon Suomen lainsäädännössä. Tästä huolimatta lähes kaikki lausunnonantajat lausuivat asiasta. Suurin osa lausunnonantajista yhtyi eduskunnan lausumaan, että toimintakertomus tulisi poistaa tilintarkastuksen kohteesta. Oikeusministeriö kuitenkin totesi, että toimintakertomuksella voi olla erilainen merkitys muissa kuin noteeratuissa yhtiöissä. Oikeusministeriö kiinnitti huomiota, että tilintarkastuksella voi olla erityistä merkitystä noteeraamattomissa yhtiöissä ja muissa yhteisöissä, joissa arvopaperimarkkinoiden sääntely ja instituutiot eivät muuten tue omistajien tiedonsaantia eikä omistajilla ole vastaavia mahdollisuuksia irtautua yhteisöstä kuin noteeratuissa yhtiöissä. Esimerkkinä oikeusministeriön lausunnossa mainittiin, että yksityinen osakeyhtiö, jossa on enemmistöosakkaan lisäksi vähemmistöosakkaina sijoittajia tai avainhenkilöstöä, tai kertomuksen sisältö voi olla määrämuotoinen ja tarpeen kirjanpitovelvollisen toiminnan tavoitteiden arvioimiseksi, kuten asunto-osakeyhtiöissä. Yksi lausunnon antaneista tilintarkastusyhteisöistä kannatti toimintakertomuksen säilyttämistä tilintarkastuksen kohteena. Esityksessä ehdotetaan toimintakertomuksen poistamista tilintarkastuksen kohteesta eduskunnan lausuman mukaisesti.

Liittyen toimintakertomuksen poistamiseen tilintarkastuksen kohteesta muutamat lausunnonantajat totesivat, että samalla kun tilintarkastuslain tilintarkastuksen kohdetta muutetaan siten, että toimintakertomus ei enää ole tilintarkastuksen tasoisen tarkastuksen kohteena, tulisi myös kirjanpitolakia muuttaa siten, että edellytyksenä ei enää olisi, että tilinpäätös ja toimintakertomus antavat oikean ja riittävän kuvan toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Laki kirjanpitolain muuttamisesta (1620/2015) tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2016. Uusien säännösten soveltamisesta saadaan keväällä 2016 laadittavien tilinpäätöksen myötä ensimmäiset kokemukset. Kirjanpitolaki sääntelee kirjanpitovelvollisen toimintaa ja velvollisuuksia, kun taas tilintarkastuslaki sääntelee tilintarkastusta ja tilintarkastajia. Lakien perusteella määräytyvä työnjako on siten selkeästi toisistaan poikkeava. Siksi on katsottu, että kirjanpitolain muuttaminen ei tässä yhteydessä ole välttämätöntä tai tarpeellista. Esityksessä ei ehdoteta juuri muutetun kirjanpitolain uudelleen avaamista ja muuttamista.

Yli puolet lausunnonantajista ehdotti myös hallinnon tarkastuksen poistamista tilintarkastuksen kohteesta. Oikeusministeriö huomautti kuitenkin lausunnossaan, että hallinnon tarkastuksen kohteena on muun muassa kirjanpitovelvollisen yhteisön osakkaiden yhteisölakiin perustuvan yhdenvertaisuusperiaatteen noudattaminen (mukaan lukien lähipiiritoimet) ainakin siltä osin kuin se ilmenee tilintarkastuksen kohteena olevasta aineistosta. Lisäksi hallinnon tarkastuksen kohteena on se, että kirjanpitovelvollisen johdon taloudelliset etuudet eivät ylitä sovittuja ja tällaiseksi etuuksiksi ilmoitettuja määriä. Yksi tilintarkastusyhteisö kannatti hallinnon tarkastuksen säilyttämistä tilintarkastuksen kohteena. Esityksessä on katsottu, että huolimatta laajasta kannatuksesta poistaa toimintakertomuksen lisäksi hallinnon tarkastus tilintarkastuksen kohteesta, esitetään sen säilyttämistä. Ilman yksityiskohtaista syvällistä analyysiä siitä, mitä molempien poistaminen tilintarkastuksen kohteesta merkitsisi eri sidosryhmille, ehdotetaan hallinnon tarkastuksen sisällyttämistä tilintarkastuksen kohteessa, kunnes riittävä varmuus poistamisen vaikutuksista on hankittu. Asian edelleen työstämistä varten tullaan perustamaan työryhmä.

Pääasiassa lausunnonantajat kannattivat useimpia muutoksista. Hallituksen esitysluonnoksen valmistuttua järjestettiin vielä kuulemistilaisuus, johon kutsuttiin 15 tahoa. Tilaisuuteen osallistui 20 henkilöä edustaen seuraavia tahoja: Elinkeinoelämän Keskusliitto EK, Finanssialan Keskusliitto, Finanssivalvonta, JHTT-yhdistys, Keskuskauppakamari, KPMG Oy, oikeusministeriö, Roschier asianajotoimisto, sosiaali- ja terveysministeriö, Suomen Tilintarkastajat, Suomen Yrittäjät, Tilintarkastusvalvonta (Patentti- ja rekisterihallitus) ja valtiovarainministeriö . Hallituksen esitys laadittiin virkamiestyönä työryhmän raportin pohjalta arvioiden samalla annettujen lausuntojen sekä kuulemistilaisuuden vaikutusta esitykseen. Hallituksen esityksen valmistelussa avustivat myös oikeusministeriö, sosiaali- ja terveysministeriö sekä valtiovarainministeriö omien toimivaltaansa kuuluvien lakien osalta.

yksityiskohtaiset perustelut

1

Lakiehdotusten perustelut

1.1

Tilintarkastuslaki

Yleiset säännökset 1 luku

1 §.

Soveltamisala

1 momentti

. Pykälänvastaa voimassa olevan lain vastaavaa momenttia.

2 momenttia Pykälänehdotetaan muutettavaksi siten, että 10 luvun uudet seuraamukset koskevat myös toimintaa, johon sovelletaan julkishallinnon ja –talouden tilintarkastuksesta annettua lakia (1142/2015).

3 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain vastaavaa momenttia.

4 momenttia Pykälänehdotetaan muutettavaksi siten, että tilintarkastaja tilintarkastajan ominaisuudessa harjoittamaan muuhun toimintaan sovelletaan myös 10 luvun uusia seuraamuksia.

5 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain vastaavaa momenttia.

6 momenttia Pykälään ehdotetaan uutta. Momentti on luonteeltaan selventävä ja siinä todettaisiin, että yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastuksesta säädetään lisäksi Euroopan unionin tilintarkastusasetuksessa. Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastukseen sovelletaan siten sekä tätä lakia että Euroopan unionin tilintarkastusasetusta. Lisäksi muualla lainsäädännössä voi olla tilintarkastusta koskevia erityissäännöksiä. Yleisen edun kannalta merkittävät yhteisöt määritellään kirjanpitolain (1336/1997) 1 luvun 9 §:ssä.

Tilintarkastusasetus on suoraan sovellettavaa oikeutta Suomessa, eikä sitä lähtökohtaisesti saateta osaksi kansallista lainsäädäntöä. Asetuksessa on kuitenkin tiettyjä säännöksiä, joista voidaan kansallisina optioina säätää kansallisesti toisin. Esimerkiksi Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan 3 kohdan, 4 artiklan 3 kohdan 3 kappaleen, 15 artiklan 2 kappaleen sekä 17 artiklan 4 kappaleessa olevia toisinsäätämismahdollisuuksia on hyödynnetty tässä laissa.

2 §.Määritelmät. Pykälän johdanto ja 1-6 kohdat vastaavat voimassa olevan lain 1 luvun 2 §:n 1-6 kohtia.

Pykälän 7 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että siinä olisi uusi konserniyrityksen määritelmä. Konserniyrityksellä tarkoitetaan kirjanpitolain 1 luvun 6 §:ssä tarkoitettua konserniyritystä.

Pykälään ehdotetaan uutta kohtaa 8, jossa määriteltäisiin säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena oleva yhteisö. Määritelmä on sama kuin voimassa olevan lain 1 luvun 2 §:n 7 kohta.

Pykälään ehdotetaan uutta kohtaa 9, jossa määriteltäisiin yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö. Yleisen edun kannalta merkittävällä yhteisöllä tarkoitetaan kirjanpitolain 1 luvun 9 §:ssä tarkoitettua yleisen edun kannalta merkittävää yhteisöä.

Pykälään ehdotetaan uutta kohtaa 10, jossa määriteltäisiin, mitä tarkoitetaan tilintarkastusyhteisöjen muodostamalla ketjulla. Määritelmä vastaa direktiivin 2006/43/EY artiklan 2 kohdan 7 määritelmää.

Pykälään ehdotetaan uutta kohtaa 11, jossa määriteltäisiin, mitä tarkoitetaan ETA-valtiolla. ETA-valtio on Euroopan talousalueeseen kuuluva valtio, joita tällä hetkellä ovat Euroopan unionin jäsenmaat sekä Islanti, Liechtenstein ja Norja.

Velvollisuus toimituttaa tilintarkastus 2 luku

2 §.

Tilintarkastusvelvollisuus.

5 momenttia

Voimassa olevan lain 2 luvun 2 §:nehdotetaan selvennettäväksi siten, että se jaetaan kahdeksi erilliseksi momentiksi. Nykyistä 5 momenttia on käytännössä sovellettu paitsi tilintarkastusvelvollisuudesta vapautettujen yhteisöjen mahdollisuuteen määrätä tilintarkastuksen toimittamisesta myös mahdollisuudesta määrätä useamman tilintarkastajan valinnasta. Ehdotetulla muutoksella tätä tulkintaa selkeytetään säännöksessä. Ehdotetussa pykälän 5 momentissa säädetään ainoastaan tilintarkastusvelvollisuudesta pykälän 1-3 momenttien perusteella vapautettujen yhteisöjen mahdollisuudesta määrätä yhtiöjärjestyksessä, yhtiösopimuksessa tai säännöissä tilintarkastuksen toimittamisesta.

6 momentti Pykälään ehdotetaan lisättäväksi uusi, jossa säädetään yhteisöjen ja säätiöiden mahdollisuudesta määrätä useamman tilintarkastajan valinnasta yhtiöjärjestyksessä, yhtiösopimuksessa tai säännöissä.

5 §.Velvollisuus valita KHT-tilintarkastaja tai tilintarkastusyhteisö.Pykälää ehdotetaan muutettavaksi vain siltä osin, että ”säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena oleva yhteisö” muutetaan ”yleisen edun kannalta merkittäväksi yhteisöksi”.

7 §.

Päävastuullinen tilintarkastaja.

1 momentin

Pykälänensimmäinen virke vastaa voimassa olevan lain 2 luvun 7 §:n 1 momenttia. Momentin toinen virke on uusi ja se perustuu direktiivin 24 b artiklan 1 kohtaan, jonka mukaan keskeiset perusteet tilintarkastusyhteisön valitessa päävastuullista tilintarkastajaa ovat tilintarkastuksen laadun varmistaminen, riippumattomuus ja pätevyys.

2 momentin Pykälänensimmäinen virke vastaa voimassa olevan lain 2 luvun 7 §:n 2 momenttia. Momentin toinen virke on uusi ja se perustuu direktiivin 24 b artiklan 1 kohtaan, jonka mukaan päävastuullisen tilintarkastajan on oltava aktiivisesti mukana tilintarkastuksen suorittamisessa.

3 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 2 luvun 7 §:n 3 momenttia.

11 §.Tilintarkastajan valintaa rajoittavien sopimusehtojen kielto.Lukuun ehdotetaan uutta 11 §:ää, jossa vahvistetaan yhteisön tai säätiön yhtiömiesten, yhtiökokouksen tai vastaavan toimielimen tosiasiallista vapautta tehdä päätös siitä, kuka yhteisölle valitaan tilintarkastajaksi. Pykälän mukaan mitättömiä sopimusehtoja ovat sellaiset ehdot, joissa yhteisö tai säätiö sitoutuu rajoittamaan yhtiömiesten, yhtiökokouksen tai vastaavan toimielimen päätösvaltaa tilintarkastajan valintaa koskevassa asiassa. Mitättömiä olisivat siten esimerkiksi sellaiset rahoitussopimukset, joissa yhtiökokouksen tai vastaavan toimielimen vapautta valita tilintarkastaja rajoitetaan esimerkiksi ehdolla, jossa edellytetään, että tilintarkastajan tulisi kuulua tiettyyn tilintarkastajien ryhmään tai että tilintarkastaja tulisi valita sovitulta listalta. Selvyyden vuoksi todetaan, että ehdotettu uusi säännös ei koske yhtiösopimusta tai yhtiöjärjestykseen otettavia määräyksiä. Säännös ei myöskään vaikuta sellaisiin osakkaiden välisiin osakassopimuksiin, joissa yhteisö tai säätiö ei ole jäsenenä. Mitätön sopimusehto ei siten ole yhteisön toimielintä velvoittava. Vastaava säännös on myös Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 16 artiklan 6 kohdassa. Valintaa rajoittavien sopimusehtojen kielto perustuu tilintarkastusdirektiivin 37 artiklan 3 kohtaan.

Tilintarkastuksen sisältö 3 luku

1 §.Tilintarkastuksen kohde.Pykälää on muutettu perustuen kirjanpitolain muutosta koskevaan eduskunnan vastauksessa (14.12.2015, EV 95/2015) olevaan lausumaan, jonka mukaan ”Eduskunta edellyttää, että tilintarkastuslain muuttamista koskevassa hallituksen esityksessä tehdään tarvittavat muutokset lainsäädäntöön siten, että varsinaisen tilintarkastuksen kohteena voi olla yksinomaan tilinpäätös ja toimintakertomukseen kohdistetaan vain direktiivien edellyttämät toimet.”

1 momentista Pykälänon siten poistettu toimintakertomus tilintarkastuksen kohteesta. Hallinnon tarkastus on kuitenkin jätetty tilintarkastuksen kohteeksi, koska hallinnon tarkastus on tärkeä osa tilinpäätöksen tarkastusta perustuen siihen, että sen yhteydessä tarkastetaan muun muassa yhtiön toimintaan liittyvät pöytäkirjat ja muu vastaava dokumentaatio. Tämä mahdollistaa yhteisön osakkaiden yhteisölakiin perustuvan yhdenvertaisuusperiaatteen noudattamisen tarkastamisen mukaan lukien lähipiiritoimet, ainakin siltä osin, kuin tiedot ilmenevät tilintarkastuksen kohteena olevasta materiaalista. Hallinnon tarkastuksen kohteena on myös johdon taloudellisten etuuksien sopimuksenmukaisuuden varmistaminen. Hallinnon tarkastuksella on erityinen merkitys niille yhteisöille, joissa arvopaperimarkkinoiden sääntely ei tue omistajien tiedonsaantia eikä omistajilla ole samanlaisia mahdollisuuksia irtautua yhteisöstä kuin säännellyllä markkinalla arvopaperinsa liikkeeseen laskeneiden yhteisöjen omistajilla on.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että jos muualla lainsäädännössä edellytetään tilintarkastusta niin, silloin sovelletaan, mitä tässä laissa säädetään tilikauden tilintarkastuksesta ja sen sisällöstä. Toisaalta muualla lainsäädännössä saattaa olla tilintarkastuslakia täydentäviä säännöksiä, jolloin näitä täydentäviä säännöksiä sovelletaan. Momentti vastaa pääpiirteissään voimassa olevan lain 3 luvun 1 §:n 2 momenttia lukuun ottamatta pientä teknistä muutosta.

2 §.

Konsernin tilintarkastus.

1 momentti

Pykälänvastaa voimassa olevan lain 2 §:ää.

2 momentti Pykälään lisätään uusi, jossa säädetään emoyrityksen tilintarkastajan ilmoitusvelvollisuudesta Tilintarkastusvalvonnalle, jos tilintarkastaja ei voi tarkastaa konsernitilinpäätöstä tai varmistua tilintarkastuksen asianmukaisuudesta 1 momentissa tarkoitetulla tavalla. Tilintarkastajan estyessä suorittamasta 1 momentissa säädettyjä tehtäviä tulee tilintarkastajan huolehtia asianmukaisten toimenpiteiden suorittamisesta ilmoitusvelvollisuuden lisäksi. Tällainen toimenpide voi olla muun muassa tilintarkastukseen liittyvän lisätyön teettäminen yrityksen tytäryhtiössä joko suoraan tai ulkoistamisen kautta. Pykälän 2 momentti perustuu tilintarkastusdirektiivin 27 artiklan 2 kohtaan.

3 §.

Kansainväliset tilintarkastusstandardit.

2 momenttia

Pykälään ehdotetaan uutta, jossa säädettäisiin mahdollisuudesta 1 momentissa tarkoitettujen standardien joustavaan soveltamiseen pienyrityksessä noudattaen hyvää tilintarkastustapaa. Momentti perustuu tilintarkastusdirektiivin 26 artiklan 5 kohtaan, jonka mukaan standardeja voidaan näissä tarkastuksissa soveltaa suhteutettuna kyseisten yritysten toiminnan laajuuteen ja monimutkaisuuteen. Kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja voidaan siten myös sen jälkeen, kun ne on unionissa 1 momentissa tarkoitetulla tavalla hyväksytty sovellettavaksi, soveltaa joustavasti ottaen huomioon pienyrityksen toiminnan laajuus ja monimutkaisuus. Pienyrityksille muodostuu näin ollen oma käytäntö, josta muokataan kunkin yrityksen kokoon ja toimintaan perustuva tarkastuksen sisältö.

Unionissa mahdollisesti sovellettavaksi hyväksyttävien standardien määritelmää on täsmennetty direktiivissä. Tilintarkastusdirektiivin 26 artiklan 2 kohdan mukaan kansainvälisillä tilintarkastusstandardeilla tarkoitetaan kansainvälisen tilintarkastajaliiton (IFAC) kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja (International Standards on Auditing, ISA), kansainvälistä laadunvalvontastandardia (ISQC 1) ja muita niihin liittyviä standardeja, jos ne ovat merkityksellisiä tilintarkastuksen kannalta. Standardien hyväksyminen ei tapahdu komitologiamenettelyn mukaisesti, vaan komissio voi hyväksyä standardeja 26 artiklan 3 kohdassa säädettyjen edellytysten täyttyessä sille delegoidun säädösvallan perusteella siten kuin tilintarkastusdirektiivin 48 artiklassa säädetään.

5 §.

Tilintarkastuskertomus.

1 momentin

Pykälänensimmäisen virkkeen mukaan tilintarkastajan tulee voimassa olevaa lakia vastaavasti antaa kultakin tilikaudelta päivätty ja allekirjoitettu tilintarkastuskertomus. Vaatimus päiväämisestä ja allekirjoittamisesta perustuu tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 4 kohtaan, jonka mukaan tilintarkastajan on allekirjoitettava ja päivättävä tilintarkastuskertomus. Jos yhteisössä tai säätiössä on valittu useampia tilintarkastajia, on kaikkien tilintarkastajien allekirjoitettava tilintarkastuskertomus. Ensimmäinen virke vastaa voimassa olevan lain 3 luvun 5 §:n 1 momentin ensimmäistä virkettä.

Pykälän 1 momentin toisen virkkeen mukaan tilintarkastuskertomuksessa on voimassa olevaa lakia vastaavasti yksilöitävä tilintarkastuskertomuksen kohteena oleva tilinpäätös ja tilinpäätöksen laatimista koskeva säännöstö, jota on noudatettu tilinpäätöstä laadittaessa. Vaatimus perustuu tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan a alakohtaan. Tilinpäätöksen yksilöiminen edellyttää ainakin tarkastuksen kohteen yhtiömuodon ja sen yritys- ja yhteisötunnuksen yksilöimistä samoin kuin tietoa ajanjaksosta, jonka tilinpäätös kattaa sekä ajankohdasta, jolle tilinpäätös on laadittu. Tilinpäätösnormiston osalta riittävää on voimassa olevan lain tapaan se, että tilintarkastuskertomuksesta ilmenee, minkä tilinpäätösnormiston mukaan tilinpäätös on laadittu: Suomen kirjanpitolainsäädännön vai Euroopan unionissa hyväksyttyjen IFRS-standardien mukaisesti. Vaikka toimintakertomuksen sisältö ja laajuus kehittyvät ja muuttuvat jatkuvasti niin EU:ssa kuin sen ulkopuolella, niin tilintarkastus kohdistuu kuitenkin yhteisön tai säätiön taloudelliseen informaatioon.

Pykälän 1 momentin kolmannen virkkeen mukaan tilintarkastuskertomuksessa on ilmoitettava tilintarkastusstandardit, joita on noudatettu tilintarkastuksessa. Säännöksestä ehdotetaan poistettavaksi voimassa olevassa laissa oleva viittaus kansainvälisiin tilintarkastusstandardeihin, sillä siihen saakka, kunnes standardeja hyväksytään unionissa, noudatetaan Suomessa 4 luvun 3 §:n mukaista hyvää tilintarkastustapaa. Muutos vastaisi myös tilintarkastuskertomuksissa noudatettua käytäntöä. Komission hyväksyttyä 3 §:ssä tarkoitetulla tavalla tilintarkastusta koskevia kansainvälisiä standardeja noudatettavaksi unionissa, tulisi näiden noudattamisesta ottaa tämän momentin edellyttämä maininta tilintarkastuskertomukseen. Noudatettavilla kansainvälisillä standardeilla tarkoitetaan standardeja kokonaisuutena, eikä yksittäisiä standardeja, kuten edellä olevan 3 §:n perusteluissa todetaan. Virke perustuu tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan b alakohtaan.

Pykälän 1 momentin neljännen virkkeen mukaan tilintarkastuskertomuksessa on yksilöitävä tilintarkastajan toimipaikka. Voimassa olevassa laissa ei ole vastaavaa edellytystä, vaikka käytännössä tilintarkastuskertomuksissa ilmoitetaan tilintarkastajan osoite.

2 momentissa Pykälänsäädettäisiin tilintarkastuskertomuksen sisältämistä lausunnoista. Momentin 1 kohdan mukaan tilintarkastajan tulee antaa lausunto siitä, antaako tilinpäätös noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti oikean ja riittävän kuvan yhteisön tai säätiön toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Voimassa olevassa laissa edellytetään oikean ja riittävän kuvan sijasta lausuntoa siitä, antavatko tilinpäätös ja toimintakertomus oikeat ja riittävät tiedot. Uusi muotoilu ”oikeasta ja riittävästä kuvasta” vastaa kirjanpitolain muutoksessa omaksuttua terminologiaa. Uusi muotoilu vastaa myös tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan c alakohtaa, jossa edellytetään tilintarkastajan näkemystä siitä, annetaanko tilinpäätöksessä oikea ja riittävä kuva noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti.

Lisäksi 2 momentin 2 kohdan mukaan mainittuun lausuntoon sisältyy velvoite ottaa kantaa onko tilinpäätös laadittu noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti. Se kattaa siten myös tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan c -alakohdan ii) kohdan vaatimuksen siitä, että tilintarkastuskertomuksessa on lausuttava, täyttääkö tilinpäätös lakisääteiset vaatimukset.

Pykälän 2 momentin 3 kohdan mukaan lausunto tulee antaa myös tilinpäätösdirektiivin 2013/34/EU 34 artiklan 1 kohdan toisen kappaleen a-kohdan ii-kohdassa edellytetystä vaatimuksesta koskien toimintakertomuksen laatimisesta sovellettavien lakisääteisten vaatimusten mukaisesti. Näitä lakisääteisiä toimintakertomusta koskevia säännöksiä on muun muassa kirjanpitolaissa, yhteisölainsäädännössä, säätiölaissa (487/2015) sekä erityislaeissa kuten arvopaperimarkkinalaissa (746/2012), vakuutusyhtiölaissa (521/2008) ja laissa luottolaitostoiminnasta.

Pykälän 2 momentin 4 kohdassa olisi lähes vastaava säännös kuin voimassa olevan pykälän 2 momentin 2 kohdassa siitä, että tilintarkastuskertomuksessa on oltava lausunto tilinpäätöksessä ja toimintakertomuksessa esitetyn informaation ristiriidattomuudesta. Voimassa olevasta laista poiketen ehdotetaan ristiriidattomuuden sijasta käytettäväksi sanaa ”yhdenmukainen”, joka paremmin vastaa direktiivin englanninkielistä ilmaisua ”consistent”. Ristiriidattomuudella tai yhdenmukaisuudella tarkoitetaan niiden tietojen ristiriidattomuutta tai yhdenmukaisuutta, jotka välittömästi liittyvät yhteisön toiminnan tulokseen ja taloudelliseen asemaan. Asiasta tulee tilintarkastuskertomuksessa olla siten aina nimenomainen lausunto. Säännös perustuu tilinpäätösdirektiivin 34 artiklan 1 kohdan a alakohtaan.

3 momentissa Pykälänsäädettäisiin, että tilintarkastajan antama, 2 momentissa tarkoitettu lausunto voi olla vakiomuotoinen, varauman sisältävä tai kielteinen. Voimassa olevan lain ”ehdollinen” termin sijasta ehdotetaan käytettäväksi termiä ”varauman sisältävä”. Jos tilintarkastaja ei voi antaa lausuntoa, on tilintarkastajan ilmoitettava siitä tilintarkastuskertomuksessa. Säännös vastaa tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan c alakohtaa.

Varauman sisältävällä lausunnolla tarkoitetaan ehdollista lausuntoa (qualified opinion) ja se tarkoittaa samaa kuin ehdollinen lausunto voimassa olevassa laissa. Varauman sisältävä lausunto annetaan silloin, kun vakiomuotoista lausuntoa ei voida antaa, mutta tilintarkastusta rajoittavat tekijät tai erimielisyys tilintarkastuksen laatimisperiaatteista, niiden soveltamistavasta tai tilinpäätöksessä esitettyjen tietojen riittävyydestä eivät ole niin merkittäviä, että ne edellyttäisivät kielteisen tai avoimen lausunnon antamista. Varauman sisältävä lausunto annetaan vakiomuotoisena muutoin paitsi tietyiltä osin tai tietyllä edellytyksellä. Kielteinen lausunto (adverse opinion) annetaan silloin, kun varauman sisältävä lausunto ei riittävällä tavalla tuo esiin tilinpäätöksen tai toimintakertomuksen harhaanjohtavuutta tai puutteellisuutta. Lausunto tulisi jättää antamatta (disclaimer of opinion), jos tilintarkastaja ei ole voinut suorittaa tilintarkastusta riittävässä laajuudessa, eikä siten voi antaa lainkaan lausuntoa.

Jos tilintarkastaja ei voi antaa vakiomuotoista lausuntoa, tilintarkastuskertomuksessa on kuvattava rajoituksia sekä mahdollisia muutoksia, joita tilinpäätökseen tai toimintakertomukseen olisi pitänyt tehdä.

4 momentti Pykälänon uusi ja vastaa tilinpäätösdirektiivin 34 artiklan 1 kohdan b alakohdan vaatimusta, että tilintarkastuskertomuksessa on lausuttava siitä, onko tilintarkastaja yrityksestä ja sen toimintaympäristöstä tilintarkastuksen yhteydessä saamiensa tietojen ja käsitysten pohjalta havainnut olennaisia virheellisyyksiä toimintakertomuksessa, ja ilmoitettava kaikkien tällaisten virheellisyyksien luonteesta.

5 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 3 luvun 5 §:n 4 momenttia.

6 momentissa Uudessaehdotetaan, että tilintarkastuskertomukseen sisällytetään myös muut yhtiökokouksen tai muun yhteisön tai säätiön toimielimen edellyttämät tilintarkastukseen liittyvät lausumat. Toimielimellä ei tässä tarkoiteta toimitusjohtajaa tai isännöitsijää tai muuta vastaavaa lainmukaista henkilöä. Yhden henkilön muodostama yksijäseninen hallitus muodostaa kuitenkin tällaisen toimielimen, joka voi edellyttää tämän pykälän mukaisia lausumia. Uuden säännöksen tarkoituksena on selventää oikeustilaa siltä osin, että yhtiökokous tai muu yhteisön ja säätiön toimielin voi edellyttää myös muita kuin edellä tässä pykälässä tarkoitettuja lausumia. Yhtiökokous tai vastaava toimielin voi kuitenkin edellyttää tilintarkastuskertomuksessa annettavaksi ainoastaan sellaisia lausumia, jotka perustuvat suoritettuun tilintarkastukseen, eivätkä siten muuta tilintarkastuksen kohdetta tai sisältöä. Näiden lausumien valmistelu ei myöskään saa aiheuttaa tilintarkastajalle merkittävää lisätyötä. Tällaisia yhteisön toimielimen edellyttämiä lausumia voivat olla esimerkiksi lausumat tuloksen käsittelystä tai lausuma vastuuvelvollisten vastuuvapaudesta. Näistä säädettiin vuoden 1994 tilintarkastuslain 19 §:n 1 momentin 3 ja 4 kohdassa. Niistä kuitenkin luovuttiin vuoden 2007 tilintarkastuslaissa. Molemmat lausumat ovat luonteeltaan tilintarkastukseen liittyviä siten, että tilintarkastaja voi ne suoritetun tilintarkastuksen perusteella antaa ilman lisätyötä: esimerkiksi, jos esitys voitonjaosta tai tuloksen käsittelystä olisi yhteisö- tai säätiölain taikka yhteisön tai säätiön yhtiöjärjestyksen, yhtiösopimuksen tai sääntöjen vastainen, olisi tilintarkastajan puututtava siihen myös 4 momentin nojalla. Vastuuvapauslausuma on vastaavasti yhteydessä 4 momenttiin. Muista kuin suoritettuun tilintarkastukseen perustuvista lausumista olisi perusteltua laatia erillinen toimeksiantokirje.

Esimerkiksi tuloksen käsittelyä koskevassa lausumassa tilintarkastaja esittää tilintarkastuksen perusteella muodostamansa käsityksen esitetystä voitonjaosta tai tuloksen käsittelystä. Tilintarkastajan lausuma perustuu tällöin yhteisön tai säätiön toimivaltaisen toimielimen tekemään esitykseen. Tuloksen käsittelyä koskeva lausuma voi olla myönteinen tai kielteinen. Tilintarkastaja ilmaisee myönteisessä lausunnossa mielipiteenään sen, että tarkastuksen perusteella tilikauden voitto voidaan käyttää tai tappio kattaa ehdotetulla tavalla. Kielteisestä lausumasta on aina annettava 7 momentin mukaiset lisätiedot eli lausuma on perusteltava.

Vastuuvapauslausumassa tilintarkastaja puolestaan lausuu käsityksensä vastuuvapauden myöntämisestä yhteisön tai säätiön vastuuvelvollisille. Tilintarkastajan vastuuvapauslausuma ilmaisee tilintarkastajan tarkastuksensa perusteella muodostaman käsityksen siitä, onko olemassa perusteita vastuuvapauden myöntämiseen tai epäämiseen. Vastuuvapauslausuma koskee niitä yhteisön tai säätiön toimielinten jäseniä ja toimielimiä, joiden osalta tilinpäätöksen vahvistamisesta tai hyväksymisestä päättävä yhteisön toimielin tekee päätöksen vastuuvapauden myöntämisestä tai sen epäämisestä. Vastuuvelvolliset määräytyvät yhteisöä tai säätiötä koskevan lain mukaan. Yleensä vastuuvapauslausuma koskee kuitenkin ainakin yhteisön toimitusjohtajaa ja hallituksen ja hallintoneuvoston jäseniä. Tällainen vastuuvapauslausuma voi olla myönteinen tai kielteinen ja se voi olla myös vain osalle vastuuvelvollisista myönteinen. Kielteisestä lausumasta on annettava 7 momentissa tarkoitetut lisätiedot eli lausuma on perusteltava.

Vastuuvapaudessa on kyse vastuuvelvollisen mahdollisesta vahingonkorvausvastuusta yhteisöä kohtaan. Tilintarkastajan ei tule esittää kielteistä vastuuvapauslausumaa, ellei vastuuvelvollinen ole osallistunut yhteisöä tai säätiötä koskevan lain mukaan vahinkoa yhteisölle tuottaneeseen tekoon tai laiminlyöntiin. Kielteisen vastuuvapauslausunnon tarkoituksena on tilintarkastajan mielipiteen kautta kiinnittää päätösvaltaisen kokouksen huomio mahdollisen vahingonkorvauskanteen nostamisen edellytyksiin. Vastuuvapauslausuma voi koskea luonnollisesti vain niitä yhteisömuotoja, joissa lainsäädännön mukaan myönnetään vastuuvapaus.

Tässä tarkoitettujen lausumien lisäksi tilintarkastajalta voidaan pyytää muita kannanottoja ja lausuntoja, jotka eivät liity tässä momentissa tarkoitetulla tavalla tilintarkastukseen. Tällaiset kannanotot ja lausunnot annetaan erikseen, eikä niitä oteta osaksi tai liitetä tilintarkastuskertomukseen.

7 momentissa Pykälän uudessaehdotetaan, että tilintarkastuskertomuksessa on lisäksi annettava muut tarpeelliset lisätiedot seikoista, joihin tilintarkastaja kiinnittää erityistä huomiota. Kohta kattaa tilinpäätösdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan d alakohdan, joten tilintarkastuskertomuksessa on mainittava sellaiset mahdolliset muut seikat, joihin tilintarkastaja on kiinnittänyt erityistä huomiota antamatta kuitenkaan ehdollista lausuntoa. Lisätietojen antaminen kertomuksessa voi olla tarpeen, esimerkiksi jos se on tilintarkastuskertomuksen lukijan kannalta olennaista. Lisätietoja on tarvittaessa annettava myös edellä 2 momentissa tarkoitettuun lausuntoon, 5 momentissa tarkoitettuun huomautukseen ja 6 momentissa tarkoitettuihin lausumiin liittyen.

Pykälän 7 momentin mukaisesti lisätietoina on annettava tiedot myös seikoista, jotka voivat antaa merkittävää aihetta epäillä yhteisön tai säätiön kykyä jatkaa toimintaansa (going concern). Voimassa olevassa pykälässä ei ole tätä koskevaa nimenomaista velvoitetta. Kyse ei kuitenkaan ole uudesta velvoitteesta eikä merkitse muutosta tilintarkastuksen kohteeseen tai sisältöön. Velvoite tarpeellisten lisätietojen antamiseen kattaa jo nykyisin velvoitteen antaa lisätietoja esimerkiksi keskeisistä toiminnan jatkuvuutta koskevista seikoista. Myös kansainvälisten tilintarkastusstandardien mukaan olennaisesta epävarmuudesta toiminnan jatkuvuudessa on kerrottava tilintarkastuskertomuksessa. Momentissa velvoitteesta tietojenantamiseen liittyen yhteisön kykyyn jatkaa toimintaansa otettaisiin nimenomainen maininta säädöstasolle. Säännös perustuu uuteen tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 2 kohdan f alakohtaan, jonka mukaan tilintarkastajan on annettava selvitys olennaisista tapahtumiin tai olosuhteisiin liittyvistä epävarmuustekijöistä, jotka voivat antaa merkittävää aihetta epäillä yhteisön kykyä jatkaa toimintaansa. Kyse on siten keskeisestä tarkastuksen sisältöä kuvaavasta velvoitteesta, että se on tarkoituksenmukaista lisätä säädöstekstiin.

8 momentissa Pykälän uudessaehdotetaan säädettäväksi tilintarkastuskertomuksen antamisesta, jos yhteisöllä tai säätiöllä on vähintään kaksi tilintarkastajaa. Momentin mukaisesti tilintarkastajien on annettava yhteinen tilintarkastuskertomus.

Lisäksi pykälän 8 momentissa säädetään tilintarkastuskertomuksen esittämisestä, kun tilintarkastajat eivät ole yksimielisiä sen sisällöstä. Jos tilintarkastajat eivät ole yksimielisiä 2 momentissa tarkoitetusta lausunnosta, 5 momentissa tarkoitetusta huomautuksesta tai 6 momentissa tarkoitetusta lausumasta, kukin esittää kertomuksessa selkeästi oman kantansa. Selkeä esittäminen tarkoittaa, että kunkin tilintarkastajan on esitettävä näkemyksensä selvästi ja erillisissä kappaleissa tilintarkastuskertomuksessa. Lisäksi kertomuksessa on ilmoitettava syy erimielisyydelle. Säännös perustuu tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan 3 kohtaan.

9 momenttiin Pykälän, joka vastaa voimassa olevan lain 3 luvun 5 §:n 5 momenttia, ehdotetaan teknisiä tarkastuksia muun muassa siltä osin, että konsernikertomusta ei edellytetä sellaiselta konsernilta, joka ei laadi konsernitilinpäätöstä. Lisäksi säännöksessä todettaisiin, että konsernikertomus on osa emoyrityksen tilintarkastuskertomusta. Momenttiin lisättäisiin täsmennys konsernitilinpäätöksen tilintarkastajan velvollisuudesta laatia emoyrityksenä toimivan yhteisön tai säätiön osalta lisäraportti. Mikäli konsernitilipäätöksen kohteena on kirjanpitolain 1 luvun 9 §:ssä tarkoitettu yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö tai säätiö, tulee tällaisten yhteisön tai säätiön tilintarkastajan huolehtia asetuksen (EU) N:o 537/2014 11 artiklan mukaisen lisäraportin laatimisesta. Lisäraportin laatimisvelvollisuus kuuluu konserniyrityksen tilinpäätöksen tarkastavan tilintarkastajan kokonaisvastuun alaan. Säännös koskee siis vain konsernitilinpäätöstä. Lisäraportista säädetään tarkemmin 3 luvun 6 §:ssä. Lisäys perustuu direktiivin 27 artiklaan.

5 a §.Tilintarkastuskertomuksen puutteellisuudesta ilmoittaminen.Uudessa 5 a pykälässä ehdotetaan säädettäväksi tilintarkastuskertomuksen puutteellisuudesta ilmoittamisesta. Pykälä perustuu direktiivin 30 a artiklan 1 d kohtaan. Sen mukaan toimivaltaisella viranomaisella tulee olla valtuudet tehdä ilmoitus, jos tilintarkastuskertomus ei täytä tilintarkastusdirektiivin 28 artiklan tai soveltuvin osin tilintarkastusasetuksen 10 artiklan vaatimuksia. Direktiivissä ei ole määritelty tehtävän ilmoituksen sisältöä tai ilmoittamistapaa. Pykälän mukaan tilintarkastuslautakunnalle annetaan valtuudet julkistaa verkkosivuillaan ilmoitus siitä, että tilintarkastajan antama tilintarkastuskertomus ei täytä annettuja säännöksiä.

6 §.Tilintarkastuskertomuksen ja tarkastusvaliokunnan lisäraportin luovuttaminen yhteisölle tai säätiölle.Pykälän otsikkoon lisätään merkintä tarkastusvaliokunnan lisäraportin luovuttamisesta.

1 momenttiin Pykälänehdotetaan teknistä täsmennystä siten, että todetaan tilintarkastajan luovuttavan tilintarkastuskertomuksen.

2 momentti Pykälään ehdotetaan lisättäväksi uusi, jossa säädettäisiin tarkastusvaliokunnan lisäraportin luovuttamisesta yhteisön tai säätiön hallitukselle tai vastaavalle toimielimelle. Tarkastusvaliokunnan lisäraportista säädetään Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 11 artiklassa. Momentin mukaan tarkastusvaliokunnan lisäraportti on luovutettava 1 momentissa tarkoitetulle toimielimelle viimeistään, kun tilintarkastuskertomus luovutetaan. Säännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 11 artiklan 1 kohtaan, jonka mukaan lisäraportti on esitettävä yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tarkastusvaliokunnalle viimeistään päivänä, jona tilintarkastuskertomus luovutetaan. Kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kuitenkin edellyttää, että lisäraportti on toimitettava tarkastettavan yhteisön hallinto- tai valvontaelimille. Momentista seuraa, että tilintarkastajan on toimitettava tarkastusvaliokunnan lisäraportti tarkastusvaliokunnan lisäksi hallitukselle tai vastaavalle toimielimelle.

7 §.Tilintarkastuspöytäkirja. Pykälää ehdotetaan muutettavaksi siten, että tilintarkastuspöytäkirjassa voidaan esittää sellaisiakin seikkoja, joita ei esitetä tilintarkastuskertomuksessa tai yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tarkastusvaliokunnan lisäraportissa. Tilintarkastuspöytäkirja on siten tilintarkastajan käytettävissä yhteisöjen ja säätiöiden, myös yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastuksissa, siltä osin kuin asioita ei ole esitettävä tilintarkastuskertomuksessa tai tarkastusvaliokunnan lisäraportissa.

Tilintarkastuspöytäkirja eroaa tilintarkastuskertomuksesta ja tarkastusvaliokunnan lisäraportista muun muassa siten, että tilintarkastuspöytäkirjassa tilintarkastaja voi jo tarkastuksen aikana esittää muuta sellaista tietoa, jonka saattaminen hallituksen tai sitä vastaavan toimielimen tietoon on tärkeää. Tällaisia ovat esimerkiksi havainnot pikaisten toimenpiteiden tarpeellisuudesta tai vähäisten puutteiden ja virheiden osoittaminen niiden korjaamista varten. Esimerkiksi tällöin tilintarkastaja saattaa myöhemmin joutua arvioimaan korjaamatta jätettyjen virheiden merkitystä tilintarkastuskertomuksen ja tarkastusvaliokunnan lisäraportin kannalta.

Pöytäkirja on pykälän mukaan annettava yhteisön tai säätiön hallitukselle tai vastaavalle toimielimelle. Voimassa olevan lain mukaan pöytäkirja on annettava toimielimelle, jonka tehtävänä on huolehtia yhteisön tai säätiön hallinnosta ja toiminnan asianmukaisesta järjestämisestä eli toisin sanoen hallitukselle tai vastaavalle toimielimelle. Sanamuotoa muutetaan ainoastaan lakiteknisistä syistä ilmaisujen yhdenmukaistamiseksi tilintarkastuslaissa.

Tilintarkastajaa koskevat muut säännökset 4 luku

1 §.Ammattieettiset periaatteet.Pykälään ehdotetaan otettavaksi nimenomainen maininta ammatillisen skeptisyyden eli kriittisyyden säilyttämisestä ja termi ”objektiivinen” on muutettu termiksi ”puolueeton”, mutta muutoin pykälä vastaa voimassa olevaa 4 luvun 1 §:ää. Kyse ei ole uudesta ammattieettisestä periaatteesta vaan siitä, että jo ammattitaitoon osana kuuluva ammatillinen skeptisyys ehdotetaan mainittavaksi nimenomaisesti ammattieettisiä periaatteita sääntelevässä pykälässä sen ollessa keskeisessä asemassa tilintarkastajan suorittaessa tehtäviään. Esimerkiksi tilintarkastusta suorittaessaan tilintarkastajan on säilytettävä ammatillinen skeptisyys koko tehtävä ajan. Lisäys perustuu tilintarkastusdirektiivin 21 artiklaan.

Ammatillisella skeptisyydellä tarkoitetaan sellaista asennoitumista tehtävään, johon kuuluu kyseenalaistaminen, tarkkaavaisuus seikoista, jotka saattavat viitata virheestä tai väärinkäytöksestä kuten epärehellisyydestä johtuvaan virheellisyyteen ja aineiston kriittinen arviointi. Skeptisyys on säilytettävä siitä riippumatta, minkälainen aikaisempi kokemus tilintarkastajalla on tarkastuksen kohteesta. Erityisen korostuneessa asemassa skeptisyys on esimerkiksi, kun tilintarkastaja käy läpi toimivan johdon arvioita käyvistä arvoista, arvonalennuksista, varauksista ja vastaisista rahavirroista, joilla on vaikutusta yhteisön toiminnan jatkuvuudelle.

6 §.

Tilintarkastajan riippumattomuus.

1 momenttiin

Pykälässä säädetään tilintarkastajan riippumattomuudesta. Pykälä vastaa pääosin voimassa olevan lain 4 luvun 6 §:ää. Tilintarkastajan on edellytetty arvioivan riippumattomuuttaan toimeksiannon vastaanottamisesta alkaen. Tilintarkastusdirektiivin muutetun 22 artiklan mukaan riippumattomuuden tulee kuitenkin kattaa aina tarkastettavan tilinpäätöksen kattama aika. Koska tilintarkastaja usein valitaan tehtäväänsä ensimmäisen tarkastettavan tilikauden alkamisen jälkeen, ehdotetaan pykälänotettavaksi nimenomainen maininta riippumattomuuden kattamasta ajasta.

2 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 4 luvun 6 §:n 2 momenttia.

3 momentin Pykälän1 kohdan taustalla on direktiivin osin muutetun 22 artiklan alakohdat 3 ja 4, joissa käsitellään tilanteita, jotka eivät välttämättä ole kokonaan kiellettyjä eli esteellisyysperusteita. Näissä tilanteissa uhka tilintarkastajan riippumattomuudelle saatetaan välttää varotoimin. Pykälän 3 momentin 1 kohtaan ehdotetulla muutoksella tuodaan esiin, että kohdassa tarkoitettu suhde voi olla muukin kuin liikesuhde, esimerkiksi tilintarkastaja ja yhteisö ovat osapuolia toiselle tai molemmille tärkeässä oikeudenkäynnissä. Ilmaus ”taloudellisia tai muita etuuksia” sisältää direktiivin 22 artiklan kohdan 1 alakohdassa 3 mainitun eturistiriidan, alakohdassa 4 mainitun oman intressin ja 22 artiklan kohdassa 5 tarkoitetut rahalahjat ja palvelukset. Pykälän 3 momentin kohdat 2, 3, 4 ja 5 vastaavat voimassa olevan lain 4 luvun 6 §:n 3 momentin kohtia 2, 3, 4 ja 5.

4 ja 5 momentit Pykälänvastaavat voimassa olevan lain 4 luvun vastaavia 6 §:n 4 ja 5 momentteja. Pykälän 4 momentissa todetaan se vakiintunut tulkinta, että lainkohdan mukaiseen velvollisuuteen sisältyy tilintarkastajalle jatkuva velvollisuus dokumentoida riippumattomuden ja objektiivisuuden turvaavat järjestelynsä. Pykälän 4 momenttiin on tehty selventävä tekninen muutos. Toiminnan järjestäminen riippumattomuuden turvaavalla tavalla tarkoittaa tilintarkastusdirektiivin 24 a artiklan mukaan tilintarkastajan koko toiminnan laajuuden ja monimutkaisuuden suhteen asianmukaisen tehokkaita menettelyjä riippumattomuuteen kohdistuvien uhkien estämiseksi, havaitsemiseksi ja käsittelemiseksi. Erityisesti on varmistettava, ettei kukaan muu kuin tilintarkastusta tilintarkastajan tai päävastuullisen tilintarkastajan valvonnassa tekevä puutu tilintarkastukseen ja siten vaaranna tilintarkastuksen riippumattomuutta ja objektiivisuutta (6 §:n 6 momentin 2 kohta).

6 momentin Pykälän4 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi vastaamaan sen alkuperäisiä perusteluja (HE 194/2006), jolla osaltaan implementoitiin Komission riippumattomuussuositus K(2002)1873. Suosituksen mukaan riippumattomuusarvioinnissa tilintarkastajaan rinnastetaan tilintarkastusyhteisön osakas ja muu johtavassa asemassa oleva silloin, kun hän työskentelee toimeksiantoon toteuttamiseen merkittävästi osallistuvassa yksikössä. Riippumattomuusarvioinnissa merkityksellistä on siten kyseisen yksikön osallistuminen toimeksiannon toteuttamiseen, ei kyseisen henkilön osallistuminen. Koska tilintarkastusyhteisöjen organisaatiorakenteeseen ei ole yhtenäistä tai pysyvää mallia, ”yksiköstä” voidaan antaa vain esimerkkejä: osasto, ryhmä, aluetoimisto tai vastaava organisaation osa. Kohdan sisältönä kuitenkin on, että jos kyseinen tilintarkastusyhteisön omistaja tai johtohenkilö pystyy vaikuttamaan merkittävästi tilintarkastukseen, hänet on otettava huomioon tilintarkastuksen riippumattomuusarvioinnissa. Pykälän 6 momentin kohdat 1, 2 ja 3 vastaavat voimassa olevan lain 4 luvun 6 §:n 6 momentin kohtia 1, 2 ja 3.

7 momentti Ehdotettu pykälän uusiperustuu tilintarkastusdirektiivin 22 artiklaan. Siinä uudelleenarvioinnin laukaisevina tekijöinä eli ehdotetussa säännöksessä ”yritysjärjestelyinä” mainitaan tarkastuskohteen hankinta uudelle omistajalle, sulautuminen ja tarkastuskohteen tekemä yrityshankinta. Esimerkki ehdotetun säännöksen kattamasta tilanteesta on tarkastuskohteen sulautuminen tilintarkastajan lähipiiriin kuuluvan henkilön johtamaan yritykseen.

7 §.

Tilintarkastajan esteellisyys.

1 momentin

Pykälän1 kohtaan esitetään täydennyksenä mainintaa samaan konserniin kuuluvasta säätiöstä. Tämä vastaa säännöksen vakiintunutta tulkintaa ja säännöksen alkuperäisen muodon eli edellisen tilintarkastuslain 25 § 1 momentin perusteluja (HE 194/2006 s. 47).

Pykälän 1 momentin kohdat 2, 3, 4 ja 5 vastaavat voimassa olevan lain 4 luvun 7 §:n 1 momentin kohtia 2, 3, 4 ja 5.

Pykälän 1 momentin 6 kohdan mukaan tarkastuskohteen liikkeeseen laskema tai takaama rahoitusväline voi synnyttää esteellisyyden toimia tilintarkastajana. Rahoitusvälineellä tarkoitetaan sijoituspalvelulain (747/2012) 1 luvun 10 §:n 1 momentin 1 ja 3-9 kohdassa tarkoitettua rahoitusvälinettä eli esimerkiksi pörssiosaketta tai joukkovelkakirjalainaa. Rahoitusväline on voimassa olevan lain aikana katsottu sisältyvän tyypistään riippuen joko tilintarkastajan omistuksia tai hänen saamiaan etuja koskeviin säännöksiin viitaten tämän momentin kohtiin 4 ja 5. Erillinen maininta rahoitusvälineestä on tarpeen, jotta rahoitusvälineeseen uudistetun tilintarkastusdirektiivin mukaan liittyvä muusta esteellisyyssääntelystä poikkeava lähipiirisääntely ja omistamista laajempi tunnusmerkistö saadaan määritetyksi.

Rahoitusvälineen omistamisen, siitä koituvan edun tai siihen liittyvään liiketoimeen osallistumisen kannalta merkityksellinen henkilöpiiri määräytyy direktiivin 2004/72/EY (22) 1 artiklan 2 kohdan mukaisesti. Tämä lähipiiri on laajempi kuin muissa tässä pykälässä tarkoitetuissa tilanteissa sovellettava lähipiiri ja koskee siis ainoastaan rahoitusvälinettä koskevia esteellisyystilanteita. Rahoitusvälineen omistamisen lisäksi tilintarkastaja voi tulla esteelliseksi, jos hänelle tai hänen lähipiirilleen muutoin koituu välitöntä etua rahoitusvälineestä tai hän osallistuu rahoitusvälinettä koskevaan liiketoimeen. Siten tilintarkastaja ei voisi kiertää rahoitusvälineen omistamisen aiheuttamaa esteellisyyttä sijoittamalla rahoitusvälineeseen esimerkiksi osakevaihtosopimuksen tai erilaisten tuotto-swap -järjestelyjen kautta. Kohta perustuu tilintarkastusdirektiivin 22 artiklaan.

Pykälän 1 momentin 7 kohta vastaa voimassa olevan lain 4 luvun 7 §:n 1 momentin 6 kohtaa.

Pykälän 1 momentin 8 kohta vastaa voimassa olevan lain 4 luvun 7 §:n 1 momentin 7 kohtaa. Voimassa oleva kohta 8 ehdotetaan poistettavaksi.

Voimassa olevan 8 kohdan tavoitteena on ollut ns. jäähdyttelyjakson toteutumisen turvaaminen. Kohdan tavoitteet saavutetaan paremmin tämän lain 4 luvun 11 §:ssä ehdotetulla tavalla, jonka mukaan luonnollista henkilöä koskee kielto siirtyä tilintarkastuskohteen palvelukseen ennen kuin vuosi on kulunut siitä, kun henkilö lakkasi toimimasta kohteen tilintarkastajana. Yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajan ns. jäähdyttelyjaksoksi ehdotetaan kahta vuotta.

2 momentti Pykälänvastaa voimassa olevaa 2 momenttia.

3 momentti Pykälänvastaa pääpiirteissään voimassa olevaa 3 momenttia. Momenttiin on lisätty selvyyden vuoksi velvoite luopua toimeksiannosta, jos tilintarkastaja ei kohtuullisessa ajassa luovu saamastaan oikeudesta.

4 momentti Pykälänvastaa voimassa olevaa 4 momenttia.

8 §.

Tilintarkastajan salassapitovelvollisuus.

1 momentti

Pykälänvastaa nykyistä 1 momenttia.

2 momentin Pykälän1 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että lain lisäksi mainitaan Euroopan unionin tilintarkastusasetus. Tilintarkastusasetuksen 7 artiklan mukaan yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajalla on velvollisuus ilmoittaa sääntöjen vastaisuuksista viranomaisille. Pykälän 2 momentin 2, 3 ja 4 kohdat vastaavat voimassa olevan lain 4 luvun 8 §:n 2 momentin 2, 3 ja 4 kohtia.

3 momenttia Pykälänehdotetaan muutettavaksi. Momentissa säädettäisiin tilintarkastajan oikeudesta, ei siis velvollisuudesta, luovuttaa toiselle tilintarkastajalle, myös muussa kuin ETA-valtiossa olevalle tilintarkastajalle, salassapitovelvollisuuden estämättä tilintarkastukseen tarvittavia tietoja. Tilintarkastajan on harkittava tietojen luovuttamisen tarpeellisuus. Lisäksi tilintarkastajan on tietojen luovuttamista koskevassa harkinnassaan huomioitava ja varmistettava muun muassa, että luovutus ei vaaranna arvopaperimarkkinalain sisäpiiritietosäännöksiä, osakeyhtiölain (624/2006) yhdenvertaisuusnäkökohtiin liittyviä säännöksiä tai rikoslain (39/1889) säännöksiä. Tilintarkastajan on myös otettava huomioon henkilötietolain (523/1999) säännökset. Tilanteesta riippuen tiedonvaihto voidaan esimerkiksi konserniyhtiöiden tilintarkastajien kesken hoitaa tytäryhtiön ja emoyhtiön välillä, jolloin arvopaperimarkkinalain mukainen velvollisuus sisäpiirirekisterimerkinnän tekemiseen on tarvittaessa huomioitava. Ehdotettu momentti perustuu direktiivin 23 artiklan 5 kohtaan. Edellisen lisäksi laki sisältää myös 2 luvun 10 §:ssä säädetyn tilintarkastajan velvollisuuden antaa tilintarkastuksen suorittamista varten tarpeelliset tiedot seuraajalleen tai samaan konserniin, konsolidointiryhmään tai muuhun yhteistä raportointia edellyttävään kokonaisuuteen kuuluvien yhtiöiden tilintarkastajien keskinäisen tiedonvaihdon. Ehdotettu 3 momentti korvaa nykyisen 3 momentin, joka käsittelee tilintarkastajan ilmoitusvelvollisuutta säännösten tai määräysten vastaisuuksien ilmoittamisesta viranomaisille. Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen mukaisesta velvollisuudesta ilmoittaa yleisen edun kannalta merkittäviin yhteisöihin liittyvistä sääntöjen vastaisuuksista ehdotetaan säädettäväksi tämän pykälän 2 momentin 1 kohdassa. Tilintarkastusasetuksen 7 artikla sisältää yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajalle velvoitteen ilmoittaa sääntöjen vastaisuuksista viranomaisille.

9 §.

Asiakasrekisteri.

1 momentin

Pykälä on uusi ja siinä säädetään asiakasrekisteristä. Asiakasrekisteri ei ole julkinen rekisteri, joten siitä ei luovuteta tietoja ulkopuolisille lukuun ottamatta viranomaisia, kuten esimerkiksi Tilintarkastusvalvontaa, jolla on oikeus valvontavaltuuksiensa perusteella saada 8 luvun 1 §:n nojalla tietoja tilintarkastajalta. Pykälänmukaan rekisteriin on merkittävä tilintarkastusasiakkaan nimi, osoite, toimipaikka, tilitarkastusyhteisön päävastuullisen tilintarkastajan nimi sekä tilintarkastuksesta sekä muista palveluista perityt palkkiot kullakin tilikaudella. Perityistä palkkioista on asiakasrekisteriin sisällytettävä tiedot asiakkaan tilikausien eikä tilintarkastajan tilikausien mukaan, koska asiakasrekisterin tiedot on loogista koota asiakkaan olosuhteiden perusteella. Esitetty säännös perustuu tilintarkastusdirektiivin 24 b artiklan 4 kohtaan.

2 momentin Pykälänmukaan mahdollisuus asiakasrekisterin ulkoistamiseen voi olla tarpeen esimerkiksi silloin, kun tilintarkastusyhteisössä työskentelevä tilintarkastaja hoitaa tilintarkastusyhteisön toimeksiantojen lisäksi tilintarkastuksia, joihin hänet henkilökohtaisesti on valittu tilintarkastajaksi. Ei ole perusteltua edellyttää tilintarkastajalta investointeja asiakasrekisteriin, jos hän voi hoitaa asian tehokkaasti ulkoistamalla sen pitämisen tilintarkastusyhteisölle.

3 momentin Pykälänmukaan asiakasrekisterin tilintarkastuskohtaiset asiakastiedot on säilytettävä 10 vuotta kyseisen tilintarkastustoimeksiannon päättymisestä.

10 §.Tilintarkastuskansio.Pykälä on uusi ja siinä säädetään tilintarkastuskansiosta. Tilintarkastajan on dokumentoitava ainakin tilintarkastusdirektiivin 22 b artiklan 1 kohdan mukaiset tiedot ja tapauksen mukaan EU-tilintarkastusasetuksen 6–8 artiklan mukaiset tiedot. Tilintarkastajan on säilytettävä kaikki muut tiedot ja asiakirjat, joilla on merkitystä 3 luvun 5 §:n mukaisen tilintarkastuskertomuksen ja EU-tilintarkastusasetuksen 11 artiklassa tarkoitetun lisäraportin tukena ja seurattaessa tilintarkastusdirektiivin ja muiden sovellettavien säännösten noudattamista.

Tilintarkastuskansion sulkemisella tarkoitetaan sitä, että siihen ei sen sulkemisen jälkeen lisätä aineistoa eikä siitä poisteta aineistoa eikä myöskään tehdä tai poisteta merkintöjä. Tilintarkastajan tulee määritellä omiin prosesseihinsa ja työvälineisiinsä soveltuva mahdollisimman luotettava menettely tilintarkastuskansion sulkemiseksi. Paperinen kansio katsotaan hyväksytysti suljetuksi esimerkiksi siten, että sen kansilehteen tehdään sulkemisajankohtaa koskeva merkintä. Sähköinen kansio voidaan sulkea esimerkiksi polttamalla se optiselle tallennusvälineelle. Kansion sulkemisen määräaikaa koskevan säännöksen tarkoituksena on varmistaa tilintarkastuskansion sisällön luotettavuus ja eheys tilintarkastajan tekemän työn dokumentointina. Direktiiviin perustuva 60 päivän määräaika ei ole aineellisesti olennainen sinänsä. Tilintarkastuksen sesonkiluonteisuuden vuoksi määräajan epäolennaiset, jopa muutamien kuukausien mittaiset ylitykset eivät ole säännöksen tavoitteiden kannalta olennaisia, vaan olosuhteista riippuen jopa anteeksiannettavia. Sen sijaan säännöksen kannalta vakavia rikkomuksia olisivat kerran suljetun tilintarkastuskansion sisällön muuttaminen siihen kohdistuvien selvitysten alkaessa, esimerkiksi tilintarkastajan laadunvalvonnan tai häneen kohdistetun kanteen johdosta. Esitetty säännös perustuu tilintarkastusdirektiivin 24 b artiklaan.

11 Tilintarkastajan siirtyminen tarkastetun yhteisön palvelukseen§.. Muutosdirektiivin 22 a artiklaan perustuva 11 § on uusi ja se käsittelee tilintarkastajan siirtymistä tarkastetun yhteisön palvelukseen. Yhteisön palvelukseen siirtymisellä tarkoitetaan, että tilintarkastaja ottaa vastaan johtoon kuuluvan avainhenkilön tehtäviä tarkastetussa yhteisössä, jäsenyyden tarkastusvaliokunnassa tai vastaavassa elimessä tai jäsenyyden kyseisen tarkastetun yhteisön hallintoelimessä toimivaan johtoon kuulumattomana tai jäsenyyden kyseisen yhteisön muussa valvontaelimessä.

1 momentissa Pykälänmääritellään perustilanne, joka koskee kaikkia tämän lain 3 luvun mukaista tilintarkastusta suorittavia tilintarkastajia tai päävastuullisia tilintarkastajia. Nämä henkilöt eivät voi siirtyä tarkastuskohteensa palvelukseen tai sen toimielinten jäseneksi ennen kuin vähintään yksi vuosi on kulunut tilintarkastustoimeksiannon päättymisestä ja hänen toimikautensa on samalla päättynyt. Tätä ajanjaksoa kutsutaan ns. cooling off eli jäähdyttelyjaksoksi. Johtoon kuuluvilla avainhenkilöillä tarkoitetaan toimitusjohtajan apuna toimivan johtoryhmän jäseniä tai toimitusjohtajan tai hallituksen avainhenkilöiksi määrittelemiä henkilöitä. Talousjohtajan tai vastaavan henkilön katsotaan olevan yhteisön avainhenkilö ilman erillistä määrittelyä. Tilintarkastajaan verrattavana henkilönä pidetään myös henkilöä, joka on tilintarkastustoimeksiannon päätyttyä luopunut hyväksynnästä, eikä siten ole enää tilintarkastaja. Häneen sovelletaan myös yllä mainittua jäähdyttelyjaksoa.

2 momentissa Pykäläntodetaan, että edellä 1 momentissa mainittuun perustilanteeseen ovat poikkeuksena ne henkilöt, jotka suorittavat yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen lakisääteisiä tilintarkastuksia. Heidän kohdallaan ns. jäähdyttelyjakso on vähintään kaksi vuotta.

3 momentin Pykälänmukaan edellä 1 momentissa määriteltyä yhden vuoden ns. jäähdyttelyjaksoa sovelletaan myös lakisääteistä tilintarkastusta suorittavan tilintarkastajan tai tilintarkastusyhteisön työntekijöihin ja muihin tilintarkastusyhteisön osakkaisiin kuin päävastuullisiin tilintarkastajiin sekä niihin muihin luonnollisiin henkilöihin, joiden tarjoamat palvelut ovat tällaisen lakisääteisen tilintarkastajan tai tilintarkastusyhteisön käytettävissä tai määräysvallassa ja jotka itse ovat tilintarkastajia.

12 §.Tilintarkastajan toiminnan järjestäminen.Pykälä on uusi ja se perustuu muutostilintarkastusdirektiiviin, joka sisältää useita säännöksiä tilintarkastajan toiminnan järjestämisestä. Asiakasrekisteriä ja tilintarkastuskansiota koskevat säännökset on otettu lakiin tämän luvun 9 ja 10 §:ään. Muilta tarpeellisilta osin direktiivin säännökset tilintarkastajan toiminnan järjestaämisestä voidaan saattaa Suomessa voimaan työ- ja elinkeinoministeriön asetuksella.

Yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajaa ja tilintarkastusta koskevat erityissäännökset 5 luku

Luvussa säädetään yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastusta ja tilintarkastajaa koskevista erityissäännöksistä. Yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö on määritelty 1 luvun 2 §:ssä ja sillä tarkoitetaan kirjanpitolain 1 luvun 9 §:ssä tarkoitettua yleisen edun kannalta merkittävää yhteisöä. Lain 5 luku koskisi siten jatkossa kaikkia yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä, kun voimassa olevan lain 5 luvussa annetaan säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevien yhteisöjen tilintarkastajaa koskevia säännöksiä. Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajia koskevia säännöksiä on myös muualla tässä laissa, kuten esimerkiksi 4 luvun 11 §:ssä.

Voimassa olevan lain 5 luvun 2 ja 3 §:n mukainen sääntely koskien tilintarkastusyhteisön hallitukselle antamia tietoja ja hallintoa ja toimintaa koskevien tietojen julkistamista on jatkossa tilintarkastusasetuksen artikloissa 6, 10 ja 13. Tilintarkastusasetus astuu voimaan ilman erillistä täytäntöönpanoa 17 päivänä kesäkuuta 2016.

1 §.

Toimikausien enimmäiskesto.

1 momentin

Pykälässä ehdotetaan säädettäväksi yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajaksi valitun tilintarkastajan tai tilintarkastusyhteisön toimikausien yhteenlasketusta enimmäiskestosta (rotaatio). Perussääntönä on pykälänmukaan, että tilintarkastajan tai tilintarkastusyhteisön toimikausien yhteenlaskettu kesto voi olla enintään kymmenen vuotta. Säännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 17 artiklan 1 kohtaan.

2 momentissa Pykälänsäädettäisiin mahdollisuudesta jatkaa 1 momentissa tarkoitettua toimeksiantoa edellä tarkoitetun 10 vuoden jälkeen. Toimeksiantoa voidaan jatkaa ainoastaan, jos yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö järjestää tarjouskilpailun Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 16 artiklan 2-5 kohtien mukaisesti. Kilpailutuksen jälkeen sama tilintarkastaja voi toimia yhteisön tilintarkastajana siten, että kilpailutusta ennen ja jälkeen olevien toimikausien yhteenlaskettu kesto on enintään kaksikymmentä vuotta. Säännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 17 artiklan 4 kohdan a alakohtaan.

3 momentin Pykälänmukaan tilintarkastajan toimikausien enimmäiskesto voi poikkeuksellisesti olla enintään kaksikymmentäneljä vuotta. Edellytyksenä on, että 1 momentissa tarkoitettu enimmäiskesto on saavutettu ja että useampi kuin yksi tilintarkastaja tai tilintarkastusyhteisö on valittuna samanaikaisesti sekä että tilintarkastuksen tuloksena kyseiset tilintarkastajat antavat yhteisen tilintarkastuskertomuksen.

4 momentin Pykälänmukaan 1 ja 2 momentin enimmäiskestoja laskettaessa huomioidaan myös sellaiset toimikaudet, joilla tilintarkastajana on toiminut 1 tai 2 momentissa tarkoitetussa tilintarkastusyhteisössä toimiva luonnollinen henkilö.

5 momentin Lisäksi pykälänmukaan tilintarkastajan valinta voi 1 momentin enimmäiskeston täytyttyä kohdistua kyseisessä tilintarkastusyhteisössä toimivaan luonnolliseen henkilöön ainoastaan samoin edellytyksin kuin kyseiseen tilintarkastusyhteisöön.

2 §.Tilintarkastajan erottaminen tuomioistuimen päätöksellä.Lakiin ehdotetaan lisättäväksi uusi säännös tilintarkastajan erottamisesta nostamalla tätä koskeva kanne yleisessä tuomioistuimessa. Säännös koskee yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajan erottamista toimestaan. Pykälä perustuu tilintarkastusdirektiivin 38 artiklan 3 kohtaan ja se täydentää 2 luvun 9 §:ää, jossa on yleissäännös tilintarkastajan erottamisesta ja eroamisesta sekä 2 luvun 8 §:ää, jossa säädetään Patentti- ja rekisterihallituksen velvollisuudesta määrätä tilintarkastaja tietyissä tilanteissa.

1 momentin Pykälänmukaan tuomioistuimen on erotettava tilintarkastaja toimestaan kesken toimikauden, jos erottamiselle on perusteltu syy. Perusteltuja syitä voivat olla esimerkiksi ne syyt, joiden perusteella se, joka on tilintarkastajan valinnut, määrännyt tai osoittanut tehtäväänsä, voi erottaa tilintarkastajan 2 luvun 9 §:n perusteella. Perusteltu syy saattaa olla sekin, että tilintarkastajan ammattitaito ei täytä kohtuudella asetettavia vaatimuksia tai että tilintarkastajan riippumattomuuden arvioidaan vaarantuneen tai tilintarkastaja ei terveydellisistä syistä johtuen ole kykenevä hoitamaan tehtäviään.

2 momentissa Pykälänsäädetään niistä, jotka voivat nostaa kanteen tilintarkastajan erottamiseksi. Erottamista koskevan kanteen voivat nostaa osakeyhtiön osakkeenomistajat, jotka edustavat vähintään yhtä kahdeskymmenesosaa eli viittä prosenttia osakkeiden tuottamasta äänimäärästä tai osakepääomasta. Osuuskunnan tilintarkastajan erottamiseksi kanteen voivat nostaa osuuskunnan jäsenet, jotka edustavat vastaavaa osaa osuuskunnan jäsenistöstä. Lisäksi erottamista koskevan kanteen voivat nostaa Tilintarkastusvalvonta ja Finanssivalvonta. Asia käsitellään tuomioistuimessa riita-asiana. Tilintarkastaja on tuomioistuimen päätöksellä erotettava, milloin siihen on perusteltu syy.

3 momentissa Pykälänsäädetään tilintarkastajan erottamista koskevan asian käsittelystä tuomioistuimessa kiireellisesti.

4 momentin Pykälänmukaan tuomioistuimen on toimitettava tilintarkastajan erottamista koskeva lainvoimainen tuomio tiedoksi Tilintarkastusvalvonnalle.

3 §.

Muiden kuin tilintarkastuspalveluiden rajoittaminen.

1 momentin

Yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajan mahdollisuutta muiden kuin tilintarkastuspalveluiden tarjoamiseen on uudessa EU-sääntelyssä rajoitettu. Pykälässä säädetään muiden kuin tilintarkastuspalveluiden tarjoamisesta tilintarkastusasiakkaalle tai sen konserniyritykselle. Tilintarkastaja, tilintarkastusyhteisö, jossa tilintarkastaja toimii ja saman ketjun jäsen, johon tilintarkastaja kuuluu, voimukaan tarjota muita palveluita kuin niitä, jotka on kielletty Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklassa. Ketjulla tarkoitetaan tilintarkastusdirektiivin 2 artiklan 7 kohdassa tarkoitettua ketjua eli yhteistyöhön tarkoitettua suurempaa kokonaisuutta, johon tilintarkastaja kuuluu. Lisäksi ketjuksi katsotaan toimijoiden kokonaisuus, joka on tarkoitettu voittojen tai kustannusten jakamiseen tai jolla on yhteinen omistus, määräysvalta tai johto, yhteiset laadunvarmistusohjeet ja -menettelytavat, yhteinen liiketoimintasuunnitelma tai joka käyttää yhteistä markkinointinimeä tai yhteisiä asiantuntijaresursseja. Artiklassa on yksityiskohtaiset säännökset niistä palveluista, joiden tarjoaminen tilintarkastettavalle yhteisölle ja sen konserniyhteisölle on kokonaan kielletty. Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen johdanto-osan kohdassa 8 todetaan, että muiden kuin tilintarkastuspalveluiden tarjoamisen kielto kattaa tarkastettavan yhteisön lisäksi sen emoyrityksen ja sen määräysvallassa olevat yritykset unionissa.

2 momentissa Pykälänsäädettäisiin poikkeama 5 artiklassa säänneltyyn kiellettyjen palveluiden listaan (musta lista). Momentissa yksilöitäisiin ne palvelut, joita tilintarkastaja, tilintarkastusyhteisö, jossa tilintarkastaja toimii tai sen ketjun jäsen, johon tilintarkastaja kuuluu, voi Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan estämättä tarjota tarkastettavalle ja sen konserniyritykselle myös jatkossa, vaikka ne lähtökohtaisesti kielletään edellä mainitussa artiklassa. Momentin poikkeussäännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan 3 kohdassa säädettyyn jäsenvaltio-optioon, jonka mukaan jäsenvaltiot voivat sallia tiettyjen, muutoin 5 artiklassa kiellettyjen palveluiden tarjoamisen.

Pykälän 2 momentin mukaan tilintarkastaja voi tarjota tarkastettavalle yhteisölle ja sen konserniyhteisölle 3 ja 4 momentissa täsmennetyin edellytyksin arvonmäärityspalveluita, joina ovat sallittuja myös arvonmäärityspalvelut aktuaaripalveluiden ja oikeudenkäynteihin liittyvien tukipalveluiden tarjoamisen yhteydessä. Lisäksi tilintarkastaja voi tarjota veropalveluita, niiden liittyessä verolomakkeiden täyttämiseen, julkisten tukien ja verokannustimien eli verovähennysten yksilöimiseen, verotarkastuksissa avustamiseen sekä välittömien verojen kuten tuloveron, välillisten verojen kuten arvonlisäveron sekä laskennallisten verojen laskemiseen taikka veroneuvontaan.

3 momentin Pykälänmukaan tilintarkastaja, tilintarkastusyhteisö, jossa tilintarkastaja toimii tai sen ketjun jäsen, johon tilintarkastaja tai tilintarkastusyhteisö, jossa tilintarkastaja toimii, kuuluu, ei kuitenkaan voi tarjota 2 momentissa tarkoitettuja palveluita, jos niiden vaikutus tarkastettavaan tilinpäätökseen on vähäistä suurempi. Rajoitus perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan 3 kohdan a alakohtaan, jonka mukaan tarjottavilla palveluilla ei saa olla suoraa vaikutusta tai niillä on erikseen tai yhdessä vain vähäinen vaikutus tarkastettavaan tilinpäätökseen. Lisäksi pykälän 3 momentin mukaan tilintarkastajan on ennen palveluiden tarjoamista arvioitava vaikutukset, mikä arviointi on dokumentoitava. Säännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan 3 kohdan b alakohtaan, jonka mukaan tilinpäätöksiin kohdistuvan vaikutuksen arviointi on dokumentoitava kattavasti ja selitettävä tarkastusvaliokunnalle annettavassa lisäraportissa.

4 momenttiin Pykälänehdotetaan selvyyden vuoksi säännöstä siitä, että tilintarkastajan on kuitenkin aina noudatettava 4 luvun säännöksiä riippumattomuudesta, esteellisyydestä ja ammattieettisistä periaatteista.

4 §.

Muiden kuin tilintarkastuspalkkioiden enimmäismäärä.

1 momenttiin

Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 4 artiklassa säädetään palkkiokatto tilintarkastajalle muista kuin tilintarkastuspalveluista maksettaville palkkioille. Säännös ei huomioi sitä tilintarkastuslain mahdollistamaa tilannetta, että tilintarkastajaksi valitaan tilintarkastusyhteisössä toimiva luonnollinen henkilö. EU-asetuksen säännöksen kiertämisen estämiseksi ehdotetaan, että pykälänotetaan uusi säännös. Säännöksen mukaan sovellettaessa Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 4 artiklaa, jossa säädetään tilintarkastajalle maksettavista palkkioista, kokonaispalkkioihin, joita tarkastuksen kohde maksaa tilintarkastajalle, lasketaan mukaan tilintarkastajan toimiessa tilintarkastusyhteisössä myös tilintarkastusyhteisölle maksettavat palkkiot. Tosiasiassa tilanne usein on sellainen, että kaikki tällaiset palkkiot maksetaan tilintarkastajan sijasta tilintarkastusyhteisölle, jossa tilintarkastaja toimii.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että Tilintarkastusvalvonta voi tilintarkastajan hakemuksesta antaa luvan poiketa Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 4 artiklan 2 kohdassa säädetystä muita kuin tilintarkastuspalkkioita kokevien palkkioiden enimmäismäärästä. Säännös perustuu Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 4 artiklan 2 kohdan 3 kappaleessa säädettyyn jäsenvaltio-optioon.

Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 4 artiklan 2 kohdan 1 kappaleen mukaan, jos tilintarkastaja tarjoaa tarkastettavalle yhteisölle tai sen konserniyhteisöille sellaisia muita kuin tilintarkastuspalveluita, joiden tarjoamista ei ole kielletty Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 5 artiklan 1 kohdassa, vähintään kolmena perättäisenä tilikautena, voi palkkioiden yhteenlaskettu määrä näistä muista kuin tilintarkastuspalveluista olla neljäntenä vuonna enintään 70 prosenttia kolmena edellisenä vuonna maksettujen tilintarkastuspalkkioiden keskiarvosta. Keskiarvo lasketaan siten kolmesta palvelujen tarjoamista edeltävästä vuodesta ja jos välissä on vuosia, jolloin palveluita esimerkiksi ei ole tarjottu, asetuksen säännöstä ei lainkaan sovelleta.

3 momentin Pykälänmukaan poikkeusluvan saaminen on Tilintarkastusvalvonnan harkinnassa. Luvan antamisen edellytyksenä on, että siihen on tarkastettavan yhteisön toiminnasta johtuvia erityisiä syitä. Momentissa tarkoitettuja erityisiä syitä voivat olla esimerkiksi yritysjärjestelyt tai muut vastaavat tilanteet kuten pääomamarkkinatransaktioihin liittyvät toimet kuten listautuminen. Tilintarkastajalta tällaisissa erityissä tilanteissa hankittavat palvelut voivat liittyä esimerkiksi listalleottoesitteisiin, proformainformaation tuottamiseen ja ns. Comfort letter –asiakirjoihin.

4 momentin Pykälänmukaan Tilintarkastusvalvonta voi antaa poikkeusluvan 4 artiklan 2 kohdassa säädetystä palkkioiden enimmäismäärästä enintään kahden tilikauden ajaksi. Poikkeusluvan nojalla tilintarkastaja voi siten tarjota palveluita, vaikka palkkiot ylittäisivät 70 prosenttia edellisen kolmen tilikauden tilintarkastuspalkkioiden keskiarvosta.

Hyväksyminen ja rekisteröinti 6 luku

9 §.

Tilintarkastajarekisteri.

1, 2 ja 3 momentit

Pykälänvastaavat voimassa olevan lain 6 luvun 9 §:n 1, 2 ja 3 momenttia kuitenkin niin, että 1 momentin kohtaa 6 on tarkennettu siten, että siihen on listattu tarkemmin ne seuraamukset, jotka rekisteriin merkitään. Rekisteriin merkittäviä seuraamuksia ovat siten, huomautus, varoitus, hyväksymisen peruuttaminen ja peruuttamisen ajankohta, määräaikainen toimintakielto, seuraamusmaksu ja uhkasakko. Lisäksi rekisteriin merkitään myös tilintarkastuslautakunnan tekemä ilmoitus siitä, että tilintarkastuskertomus ei täytä siitä annettuja säännöksiä.

4 momenttia Pykälänehdotetaan muutettavaksi siten, että siinä olisi uusi säännös sellaisten tilintarkastusyhteisöiden rekisteröinnistä, jotka on hyväksytty ja rekisteröity toisessa jäsenvaltiossa tilintarkastusyhteisöksi. Lisäksi tilintarkastusyhteisön päävastuulliseen tilintarkastajaan kohdistuu vaatimuksia 6 luvun 2 ja 3 §:n hyväksymistä koskevien kriteerien muodossa. Päävastuulliseen tilintarkastajaan sovelletaan, mitä lain 2 luvun 7 §:ssä säädetään päävastuullisesta tilintarkastajasta. Uusi momentti perustuu direktiivin 3 a artiklan 1 alakohtaan. Tilintarkastusvalvonnan on tehtävä ilmoitus rekisteröinnistä Suomen tilintarkastajarekisteriin, jos täällä rekisteröitävä yhteisö on rekisteröity omassa kotijäsenvaltiossaan. Tämä perustuu direktiivin 3 a artiklan alakohtaan 3.

5 momentti,Pykälänjoka vastaa pääosin voimassa olevaa 4 momenttia, ehdotetaan tarkistettavaksi niin, että se vastaa direktiivin 45 artiklan 1 kohdan a ja b alakohtia. Momenttiin ehdotetaan lisättäväksi a alakohdan mukaisesti 1 kohta koskemaan sellaisia arvopapereita, joiden yksikkökohtainen nimellisarvo tai kirjanpidollinen vasta-arvo on vähintään 50 000 euroa tai tätä liikkeeseenlaskupäivänä vastaava määrä muussa valuutassa, kun liikkeeseenlasku on tapahtunut ennen 31 päivä joulukuuta 2010.Momenttiin ehdotetaan lisättäväksi myös 2 kohta, johon on otettu b alakohdan edellyttämä uusi 100 000 euron nimellisarvoa tai kirjanpidollista vasta-arvoa koskeva vähimmäisraja, kun arvopaperien liikkeeseenlasku on tapahtunut 31 päivä joulukuuta 2010 jälkeen.

6 momentti Pykälänvastaa nykyistä 5 momenttia.

11 §.Tietojensaanti rekistereistä. Pykälän 1 momenttiin ehdotetaan tehtäväksi tekninen muutos eli lisätään viranomaisten toiminnan julkisuudesta annetun lain yhteyteen kyseisen lain numero.

Ohjaus, kehittäminen ja valvonta 7 luku

2 §.

Tilintarkastusvalvonnan tehtävät.

3 momenttia

Pykälään ehdotetaan uutta, jossa määritellään, että Tilintarkastusvalvonta toimii Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 20 artiklan 1 kohdan mukaisena toimivaltaisena viranomaisena lukuun ottamatta Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 27 artiklan 1 kohdan c alakohdan mukaista tarkastusvaliokunnan toiminnan seuraamista ja arvioimista, jossa toimivaltaisena viranomaisena on Finanssivalvonta.

3 §.

Valvottavat.

1 momentti

Pykälänvastaa nykyistä 1 momenttia.

2 momenttia Pykälään ehdotetaan uutta. Momentti perustuu direktiivin 34 artiklaan. Tilintarkastuslain 6 luvun 9 §:n 4 ja 5 momenttien perusteella Suomessa rekisteröidyt tilintarkastusyhteisöt kuuluvat laaduntarkastuksen osalta Tilintarkastusvalvonnan alaisuuteen tilintarkastuslain (459/2007) 40 §:n perusteluiden kotivaltioperiaatteesta poiketen. Tilintarkastusvalvonta ei kohdista laaduntarkastusta tilintarkastusyhteisön kotivaltiossa suorittamiin tilintarkastuksiin, vaan kotivaltioperiaate pätee tällaisten tilintarkastustoimeksiantojen osalta normaalisti. Pykälän 2 momentti koskee ETA-valtiossa hyväksyttyjä ja rekisteröityjä tilintarkastusyhteisöjä.

3, 4 ja 5 momentit Pykälänvastaavat voimassa olevan lain 7 luvun 3 §:n 2, 3 ja 4 momentteja lukuun ottamatta 3 momentin momenttiviittauksen muuttamista.

9 §.

Laadunvalvonta.

1 momentin

Pykälän1 kohta vastaa muutoin voimassa olevaa lakia, mutta siitä ehdotetaan poistettavaksi säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevan yhteisön laaduntarkastusten suorittaminen kolmen vuoden välein. Jatkossa näitä laaduntarkastuksia sääntelee Euroopan unionin tilintarkastusasetus siten kuin selvyyden vuoksi ehdotetaan jäljempänä 5 momentissa säädettäväksi.

Tilintarkastaja määrätään 1 momentin 1 kohdan mukaan laaduntarkastukseen vähintään joka kuudes vuosi. Säännös sisältää sisäänrakennettuna ajatuksen siitä, että tilintarkastaja on kuitenkin määrättävä laaduntarkastukseen useammin, jos siihen on tehdystä riskianalyysistä johtuen aihetta. Säännös perustuu tilintarkastusdirektiivin 29 artiklan 1 kohdan h-alakohtaan.

Momentin 2 kohta vastaa voimassa olevaa 1 momentin 2 kohtaa. Momentin 3 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että laaduntarkastusten sisällöstä ja toteuttamistavasta päättäessään Tilintarkastusvalvonnan tulee ottaa huomioon laaduntarkastuksen kohteena olevan tilintarkastajan toiminnan laajuus ja monimutkaisuus. Laadunvalvonnan tulee siten olla oikeasuhtaista ja asianmukaista. Muutos perustuu tilintarkastusdirektiivin 29 artiklan 1 kohdan k-alakohtaan. Momentin 4 kohta vastaa voimassa olevaa 4 kohtaa.

2-4 momentit Pykälänvastaavat voimassa olevia 2-4 momentteja.

5 momentissa Pykälän uudessaehdotetaan selvyyden vuoksi säädettäväksi siitä, että yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajien laaduntarkastukseen sovelletaan Euroopan unionin tilintarkastusasetusta, jonka 26 artiklassa säännellään kyseisten tilintarkastajien laaduntarkastuksesta.

Valvontavaltuudet 8 luku

8 §.

Ulkopuolisen asiantuntijan käyttäminen.

1 ja 2 momentit

Pykälänvastaavat voimassa olevia 1 ja 2 momentteja kuitenkin siten, että 2 momentin sanamuotoa on hiukan selkeytetty ilman sisällöllistä muutosta.

3 momenttia Pykälänehdotetaan muutettavaksi siten, että siinä olisi uusi säännös, joka koskee laaduntarkastukseen osallistuvan asiantuntijan riippumattomuutta laaduntarkastuksen kohteena olevasta tilintarkastajasta tai tilintarkastusyhteisöstä. Asiantuntijalla ei saa olla sidonnaisuutta laaduntarkastuksen kohteeseen esimerkiksi työsuhteen, osakkuuden tai hallitusjäsenyyden muodossa. Sidonnaisuuden katsotaan päättyvän, kun asiantuntija on pidättäytynyt toimimasta vähintään kolmen vuoden ajan tehtävissä, jotka perustavat sidonnaisuuden tilintarkastajaan tai tilintarkastusyhteisöön. Muun muassa tilintarkastuslain 4 luvun 6 ja 7 §:ssä tarkoitetut tilanteet synnyttävät tässä momentissa tarkoitetun sidonnaisuuden. Laaduntarkastuksessa toimivan asiantuntijan on myös vakuutettava, että hänellä ei ole sidonnaisuutta laaduntarkastuksen kohteena olevaan tilintarkastajaan tai tilintarkastusyhteisöön. Säännös perustuu direktiivin 29 artiklaan.

4-6 momentit Pykälänvastaavat voimassa olevia 3-5 momentteja kuitenkin siten, että niiden sanamuotoja on selkeytetty puuttumatta niiden sisältöön.

Tietojen luovuttaminen ja viranomaisyhteistyö 9 luku

2 §.

Tilintarkastusvalvonnan ja Finanssivalvonnan yhteistyö.

1 momentti

Pykälänvastaa voimassa olevan lain 1 momenttia.

2 momenttiin Pykälänon lisätty selventävä viittaus siihen, että Finanssivalvonta voi tutkia tilintarkastuslain ja sen nojalla annettujen säännösten mukaisuuden lisäksi Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen säännösten mukaisuutta, kun kyseessä on Finanssivalvonnasta annetun lain 4 tai 5 §:ssä tarkoitettu valvottava tai muun finanssimarkkinoilla toimivan valvonnan niin edellyttäessä.

3 §.

Kansainvälinen valvontayhteistyö.

1 momentti

Pykälänvastaa voimassa olevaa 1 momenttia.

2 momentin Pykälän1 kohtaan ehdotetaan lisättäväksi edellytys konsernitilinpäätöksen kohteena olevan yhteisön kaupallisten etujen suojelemisesta silloin, kun Tilintarkastusvalvonta toimittaa asiakirjoja muun kuin ETA-valtion valvojalle. Asiakirjojen toimittaminen on mahdollista, jos ne liittyvät sellaiseen yhteisöön, joka laatii konsernitilinpäätöksen asiakirjoja vaativassa valtiossa tai jonka arvopaperit on kyseisessä valtiossa otettu kaupankäynnin kohteeksi. Uusi lisäys vaatii konsernitilinpäätöstä tai arvopapereita koskevien edellytysten lisäksi yhteisön kaupallisista etujen vaarantumattomuutta asiakirjojen luovuttamisen yhteydessä. Tällaisia kaupallisia etuja voivat olla muun muassa teollis- ja tekijänoikeudet. Säännös perustuu direktiivin 47 artiklaan. Momentin 2 kohtaan ehdotetaan tehtäväksi tekninen muutos. Muilta osin momentti vastaa voimassa olevan lain 9 luvun 3 §:n 2 momenttia.

3 ja 4 momentit Pykälänvastaavat voimassa olevia 3 ja 4 momentteja.

Seuraamukset 10 luku

1 §.Huomautus ja varoitus. Suomalainen seuraamusjärjestelmä on sisältänyt huomautuksen, varoituksen ja hyväksymisen peruuttamisen joko toistaiseksi tai määräajaksi. Järjestelmä on niin tilintarkastajien kuin aikaisempien tilintarkastuslautakuntien jäsenten kokemusten mukaan toiminut hyvin, joten siitä ei ole haluttu luopua. Direktiivi sisältää kuitenkin joukon uusia seuraamuslajeja, jotka on pyritty yhteen sovittamaan aikaisempiin seuraamuksiin siten, että lopputuloksena ei tulisi olemaan kohtuuttomia eikä kumuloituvia seuraamuksia. Yleisseuraamuksina ovat ehdotuksessa yhä huomautus, varoitus ja hyväksymisen peruuttaminen.

1 momentissa Pykälä vastaa voimassa olevan lain 10 luvun 1 §:ää kuitenkin siten, että varoituksen sijasta lähtökohtana on huomautus. Pykälänsana varoitus on korvattu sanalla huomautus. Pykälän 1 momenttia ehdotetaan lisäksi muutettavaksi siten, että kohdat 1-3 yhdistetään, koska katsotaan, että lainvastaisesti toimiminen kattaa kaikki kolme nykyistä vaihtoehtoa, jotka ovat: 1) menettely huolimattomuudesta tai varomattomuudesta tämän lain tai sen nojalla annettujen säännösten tai julkishallinnon ja –talouden tilintarkastuksesta annetun lain vastaisesti, 2) velvollisuuksien rikkominen tilintarkastajana tai 3) menettely perusteettomasti tavalla, joka on muutoin omiaan alentamaan tilintarkastajien ammatillista luotettavuutta tai arvoa. Huomautus tulee siis ehdotuksen mukaan antaa, jos tilintarkastaja toimii huolimattomasti tämän tilintarkastuslain tai sen nojalla annettujen säännösten tai julkishallinnon ja -talouden tilintarkastuksesta annetun lain vastaisesti. Lisäksi huomautus tulee antaa, jos tilintarkastaja on huolimattomuudesta menetellyt muussa lainsäädännössä tilintarkastuksesta annettujen säännösten vastaisesti. Muu lainsäädäntö pitää sisällään myös Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen. Ehdotuksessa on toisin sanoen katsottu, että lainvastaisuus pitää sisällään myös velvollisuuksien rikkomisen tilintarkastajana, koska laeissa ja niiden perusteella annetuissa säännöksissä on määritelty tilintarkastajan velvollisuudet. Edellä sanottu koskee myös menettelyjä, jotka olisivat omiaan alentamaan tilintarkastajan ammatillista luotettavuutta ja arvoa. Ammatillinen luotettavuus varmistetaan muun muassa tilintarkastajan toimintaa ohjaavilla eettisillä säännöksillä.

Pykälän 1 momentti pitää sisällään myös sen, että tilintarkastajan katsotaan toimineen lainvastaisesti, jos hän on huolimattomuuttaan rikkonut 3 luvun 5 §:n säännöstä tilintarkastuskertomuksen laatimisesta tai suorittaessaan 1 luvun 1 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitettua toimea on antanut lausunnossaan huolimattomuudesta väärän tai harhaanjohtavan tiedon. Edellä mainittu teko tai laiminlyönti, mikäli se on tahallinen tai törkeän huolimaton, on tässä ehdotuksessa edelleen voimassa olevan lain mukaisesti tilintarkastusrikkomus. Rajanveto huolimattomuuden, törkeän huolimattomuuden ja tahallisuuden välillä jää ratkaisukäytännön varaan.

2 momentin Tilintarkastuslautakunnalle annetaan harkintavaltaa siihen, millainen seuraamus annetaan. Toisin sanoen tilintarkastuslautakunnan tulee käyttää kokonaisharkintaa valinnassaan huomautuksen ja varoituksen antamisen välillä. Mikäli menettely on vähäinen tai siihen liittyy lieventäviä asianhaaroja tai se on taloudellisesti vähämerkityksellinen, silloin huomautus on 1 momentin mukaan riittävä seuraamus. Vastaavasti mikäli menettely on vähäistä merkittävämpi, tuleemukaan antaa varoitus. Tässäkin momentissa on ehdotetun muutoksen taustalla huomautuksen muuttaminen lähtökohdaksi varoituksen sijasta. Tarkoituksena ei ole ollut muuttaa voimassa olevan lain huomautuksen ja varoituksen välistä suhdetta.

Direktiivin 30 a artiklan 1 a kohdan mukaan jäsenvaltioiden on säädettävä, että toimivaltaisella viranomaisella on valtuudet vaatia rikkomisesta vastuussa olevaa luonnollista henkilöä tai oikeushenkilöä lopettamaan rikkominen ja olemaan toistamatta sitä. Suomen oikeusjärjestelmässä katsotaan, että kielto jatkaa tai toistaa moitittavaa toimintaa liittyy olennaisena osana ilman erillistä mainintaakin seuraamuksiin, joten erillistä säännöstä toiminnan jatkamisen kieltämisestä ei ole katsottu tarpeelliseksi.

2 §.

Hyväksymisen peruuttaminen.

1 momentti

Pykälänvastaa osittain voimassa olevan lain 10 luvun 2 §:n 1 momenttia. Ehdotuksessa esitetään kuitenkin, että voimassa olevan lain 1 momentin kohdat 1 ja 2 yhdistetään, koska katsotaan, että lainvastaisuus pitää sisällään myös velvollisuuksien rikkomisen tilintarkastajana. Tilintarkastajan velvollisuudet määritellään laeissa ja niiden perusteella annetuissa säännöksissä. Koska säännöksiä on eriasteisia, on katsottu, että hyväksymisen peruuttaminen edellyttää olennaista säännösten vastaista toimintaa tahallisuuden ja törkeän huolimattomuuden lisäksi. Viittaus tilintarkastajan ammattitaitoon on poistettu, koska on katsottu, että hyväksymisen edellytykset kattavat myös ammattitaidon. Todetaan selvyyden vuoksi, että muu lainsäädäntö sisältää myös Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen.

2 momenttiin Pykäläntehdään tekninen selventävä muutos eli täsmennetään, että tilintarkastuslautakunta on se elin, joka tekee päätökset liittyen hyväksymisen peruuttamiseen. Lisäksi muutetaan viittaus 2 kohtaan 3 kohdan sijasta.

3 momentissa Pykälänsäädetään, että hyväksymisen peruuttamisesta ei voida päättää, ellei samasta asiasta ole aikaisemmin annettu varoitusta, jonka varoituksen tilintarkastaja on jättänyt huomioimatta, ja jatkanut varoituksen kohteena ollutta toimintaansa tai laiminlyöntiään. Voimassa olevan lain 3 momentissa säädetystä määräaikaisesta hyväksymisen peruuttamisesta ei enää säädettäisi, vaan jatkossa säädettäisiin määräaikaisesta kiellosta toimia tilintarkastajana 3 §:ssä.

4 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 10 luvun 2 §:n 4 momenttia.

5 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 5 momenttia kuitenkin siten, että myös tämän luvun 3:n mukaisesta määräaikaisesta kiellosta on ilmoitettava asianomaisille ETA-valtioiden tilintarkastajarekisteriä pitäville viranomaisille.

6 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 10 luvun 2 §:n 6 momenttia kuitenkin sillä erotuksella, että viittauksia on muutettu. Momentissa viitataan 1 momentin 3 kohdan sijasta 2 kohtaan ja vastaavasti 1 momentin 1 tai 2 kohdan sijasta vain 1 kohtaan.

3 §.Määräaikainen kielto toimia tilintarkastajana.Pykälä on uusi ja se perustuu direktiivin 30 a artiklan 1 kohdan c alakohtaan. Määräaikainen kielto toimia tilintarkastajana poikkeaa hyväksymisen peruuttamisesta siinä, että tilintarkastajalla säilyy yhä tilintarkastajan hyväksyminen eli ”kirjaimet”, mutta hän ei saa toimia tilintarkastajana/päävastuullisena tilitarkastajana eikä allekirjoittaa tilintarkastuskertomuksia. Hän voi toimia tilintarkastustiimin jäsenenä tai konsultoida tilintarkastukseen liittyvissä asioissa, mutta ei toimia vastuullisena tilintarkastajana. Tilintarkastuslautakunta voi määrätä kyseisen määräaikaisen kiellon, jos se katsoo, että varoitus on liian lievä ja hyväksymisen peruuttaminen puolestaan liian ankara rangaistus. Kielto mahdollistaa seuraamusten laajemman skaalan. Voimassa olevan tilintarkastuslain 10 luvun 2 §:n 3 momentissa säädetään hyväksymisen peruuttamisesta enintään kahden vuoden määräajaksi. Tämä säännös korvataan direktiivin mukaisella määräaikaisella kiellolla toimia vastuullisena tilintarkastajana enintään kolmen vuoden ajan.

4 §.Määräaikainen kielto toimia tilintarkastusyhteisön hallintoelimissä.Pykälän mukainen uusi määräaikainen kielto koskee tilintarkastusyhteisön lakisääteisiin hallintoelimiin kuuluvia tilintarkastajia tai muita tilintarkastusyhteisön osakkaita. Kiellosta säädetään direktiivin 30 a artiklan 1 kohdan e alakohdassa ja se koskee osallistumista hallintoelinten toimintaan tilintarkastusyhteisöissä. Kielto ei estä tilintarkastajaa toimimasta tilintarkastustehtävissä. Kielto liittyy enemmänkin tilintarkastajan rooliin tilintarkastusyhteisön sisäisen toiminnan organisoinnissa. Henkilön katsotaan osallistuneen lain tai Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen vastaisen päätöksen tekoon, jos hän ei aktiivisesti vaikuta virheellisen päätöksen estämiseen tai poistamiseen. Kiellon määrääminen edellyttää, että tilintarkastaja toimii erityisen moitittavalla tavalla yhteisön hallintoelimen jäsenenä. Kielto voidaan määrätä enintään kolmen vuoden ajaksi.

5 §.Seuraamusmaksu ja sen määrääminen.Uusi 5 § käsittelee seuraamusmaksua ja sen määräämistä. Pykälä perustuu direktiivin 30 a artiklan 1 kohdan f alakohtaan, jonka mukaan jäsenvaltioiden on säädettävä, että toimivaltaisilla viranomaisilla on valtuudet määrätä luonnollisia henkilöitä ja oikeushenkilöitä koskevia hallinnollisia taloudellisia seuraamuksia.

1 momentissa Pykälänsäädetään, että tilintarkastuslautakunta voi määrätä seuraamusmaksun, jos tilintarkastaja tai henkilö, jonka hyväksyminen on lakannut, rikkoo 4 luvun 11 §:n määräaikoja koskien siirtymistä tilintarkastuskohteen palvelukseen. Tällaisessa tilanteessa varoituksen tai hyväksymisen peruuttamisen uhalla ei liene riittävää ennalta estävää merkitystä. Riittävän suuren seuraamusmaksun uhka toimii tehokkaammin. Tilintarkastaja voi päättäessään siirtyä tilintarkastusalan ulkopuolelle, pyytää, että Tilintarkastusvalvonta lakkauttaa hyväksymisen. Hyväksymisen lakkauttaminen ei kuitenkaan vapauta tilintarkastajaa 4 luvun 11 §:n määräajan noudattamisvelvollisuudesta. Määräajan noudattamatta jättämisestä voidaan aina määrätä seuraamusmaksu riippumatta tuottamuksen asteesta.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että 4 luvun 11 §:n määräajan rikkomisesta seuraamusmaksu olisi enintään 200 000 euroa. Seuraamusmaksun suuruuteen vaikuttaisivat tämän luvun 7 §:n säännökset.

3 momentissa Pykälänsäädetään, että seuraamusmaksu määrätään maksettavaksi valtiolle.

6 §.

Seuraamusmaksun vanhentuminen ja täytäntöönpano.

1 momentissa

Uuden pykälänsäädetään, että seuraamusmaksua ei saa määrätä, jos esitystä tilintarkastuslautakunnalle ei ole tehty viiden vuoden kuluessa siitä päivästä, jona rikkomus tapahtui.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että maksu on suoraan ulosottokelpoinen. Maksu voidaan momentin mukaan panna täytäntöön vain lainvoimaisen päätöksen perusteella. Seuraamusmaksun täytäntöönpanosta huolehtii Oikeusrekisterikeskus. Lisäksi täytäntöönpanosta voidaan säätää tarkemmin valtioneuvoston asetuksella.

3 momentissa Pykälänsäädetään seuraamusmaksua koskevasta ilmoituksesta Oikeusrekisterikeskukselle.

7 §.

Seuraamuksista päätettäessä huomioon otettavat seikat.

1 momentissa

Pykälässä säädetään niistä seikoista, jotka on otettava huomioon, kun päätetään hallinnollisten seuraamusten ja toimenpiteiden tyypistä ja tasosta. Direktiivin 30 b artiklassa luetellaan ne seikat, jotka toimivaltaisten viranomaisten tulee tarvittaessa ottaa huomioon. Direktiivin luettelo on esimerkinomainen. Pykälänsäädetään, että tilintarkastuslautakunnan on seuraamuksen tyypistä päättäessään otettava huomioon kaikki asiaan kuuluvat seikat, kuten rikkomisen vakavuus, ajallinen kesto sekä tilintarkastajan vastuun aste. Lisäksi on huomioitava myös tilintarkastajan halukkuus tehdä yhteistyötä toimivaltaisen viranomaisen kanssa tai tilintarkastajalle määrätyt aiemmat seuraamukset. Kansallisesti on kokonaisarviointiin liittyvänä seikkana lisätty teosta tai laiminlyönnistä aiheutuneen vahingon tai haitan määrä.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että seuraamusmaksun suuruutta vahvistettaessa tulee huomioida tilintarkastajan taloudellinen asema, jolla tarkoitetaan esimerkiksi vastuussa olevan yhteisön kokonaisliikevaihtoa tai luonnollisen henkilön kohdalla hänen vuosiansioitaan. Suuruutta arvioitaessa on myös huomioitava tilintarkastajan saamien etujen määrä. Direktiivissä etujen sijasta käytetään termiä ”vastuussa olevan henkilön saamien voittojen tai välttämien tappioiden suuruus, jos ne ovat määritettävissä”.

8 §.

Julkistaminen.

1 momentin

Pykälä perustuu direktiivin 30 c artiklan 1 kohtaan seuraamusten ja toimenpiteiden julkistamisesta. Pykälänmukaan toimivaltaisten viranomaisten on julkistettava virallisella verkkosivustollaan tiedot seuraavista hallinnollisista seuraamuksista: huomautus, varoitus, hyväksymisen peruuttaminen, toimintakielto, uhkasakko tai seuraamusmaksu. Julkistaminen ei voi tapahtua ennen kuin seuraamuksen kohteena olevalle henkilölle on ilmoitettu kyseisestä päätöksestä. Mikäli päätös julkistetaan, kun muutoksenhakuaika ei ole vielä päättynyt, tulee tilintarkastuslautakunnan huolehtia siitä, että Tilintarkastusvalvonnan verkkosivuilla julkistetaan myös tieto muutoksenhaun tilanteesta ja lopputuloksesta. Julkistettavat tiedot käsittävät tiedot rikkomisen tyypistä ja luonteesta sekä sen luonnollisen henkilön tai oikeushenkilön nimi, jolle seuraamus on määrätty. Tilintarkastajarekisteriin merkitään tiedot edellä mainituista seuraamuksista. Rekisteristä annetaan tietoja niistä seuraamuksista, jotka sinne on merkitty. Jos päätös ei ole vielä lainvoimainen, ei luonnollisen henkilön tai oikeushenkilön nimeä voida julkistaa. Tiedot on säilytettävä verkkosivuilla 5 vuoden ajan. Direktiivin 30 c artiklan 3 kohdassa säädetään, että toimivaltaisten viranomaisten on säilytettävä tiedot verkkosivustolla vähintään 5 vuoden ajan siitä, kun kaikki muutoksenhakuoikeudet on käytetty tai niiden voimassaoloaika on päättynyt.

2 momentissa Pykälänsäädetään, että sen estämättä, mitä viranomaisten toiminnan julkisuudesta annetussa laissa säädetään, julkistetuista seuraamuksista voidaan luovuttaa tietoja yleisen tietoverkon kautta lukuun ottamatta salassa pidettäviä tietoja. Yleisen tietoverkon kautta voi kuitenkin hakea tietoja vain yksittäisinä hakuina käyttäen hakuperusteena henkilön nimeä. Viranomaisille tiedot voidaan luovuttaa teknisen käyttöyhteyden välityksellä.

3 momentti Pykälänperustuu direktiivin 30 c artiklan 2 kohtaan siltä osin kuin seuraamuksen kohteen nimi voidaan jättää julkistamatta, jos julkistaminen vaarantaisi tilintarkastusalan yleisen luotettavuuden tai meneillään olevan viranomaistutkinnan, tai aiheuttaisi suhteetonta vahinkoa osapuolille tai olisi luonnolliselle henkilölle kohtuutonta. Kyseisen artiklan 3 kohdan toisessa alakohdassa todetaan, että seuraamusten ja toimenpiteiden julkistamisessa ja kaikissa julkisissa lausunnoissa on kunnioitettava Euroopan unionin perusoikeuskirjassa vahvistettuja perusoikeuksia, erityisesti oikeutta yksityis- ja perhe-elämän kunnioittamiseen ja oikeutta henkilötietojen suojaan. Jäsenvaltiot voivat päättää, että tässä julkistamisessa tai julkisissa lausunnoissa ei ilmoiteta direktiivin 95/46/EY 2 artiklan a kohdassa tarkoitettuja henkilötietoja. Henkilötietojen luovutuksen osalta noudatetaan, mitä henkilötietolaissa säädetään.

9 §.

Vahingonkorvausvelvollisuus

2 momentin

. Pykälä vastaa voimassa olevan lain 10 luvun 3 §:ää lukuun ottamattapykäläviittausta. Momentissa viitataan 4 luvun 8 §:n 3momentin sijasta 4 luvun 8 §:n 2 momentin 1 kohtaan.

10 §.Rangaistussäännökset.Pykälä vastaa voimassa olevan lain 10 luvun 4 §:ää.

Erinäiset säännökset 11 luku

1 §.

Muutoksenhaku

1 momentti

. Pykälänvastaa voimassa olevan lain 11 luvun 1 §:n 1 momenttia.

2 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 11 luvun 1 §:n 2 momenttia.

3 momenttia Pykälänon muutettu vastaamaan 10 luvun seuraamuksia koskevia muutoksia. Hallinto-oikeuden päätökseen voidaan siten valittaa huomautusta, varoitusta ja hyväksymisen peruuttamista koskevan päätöksen lisäksi päätöksistä, jotka koskevat määräaikaista kieltoa toimia tilintarkastajana, määräaikaista kieltoa toimia tilintarkastusyhteisön hallintoelimissä sekä päätöstä koskien seuraamusmaksun määräämistä.

4 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 11 luvun 1 §:n 4 momenttia.

5 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 11 luvun 1 §:n 5 momenttia.

6 momentti Pykälänvastaa voimassa olevan lain 11 luvun 1 §:n 6 momenttia.

Voimaantulo- ja siirtymäsäännökset vuoden 2016 lainmuutoksille

1 momentissa

2 momentissa

Voimaantulosäännöksenon tavanomainen voimaantulosäännös. Voimaantulosäännöksensäädetään, että tilintarkastajan valintaa ja tilintarkastajan muita kuin tilintarkastuspalveluita koskevat säännöksiä sovelletaan ensimmäisen kerran tilikaudelta, joka alkaa tämän lain voimaan tulon jälkeen.

3 momentissa Voimaantulosäännöksensäädetään puolestaan, että seuraamuksia koskevia säännöksiä sovelletaan tilintarkastajan tekoihin ja laiminlyönteihin, jotka ovat tapahtuneet tämän lain voimaan tulon jälkeen.

4 momentissa Voimaantulosäännöksensäädetään, että säännöksiä koskien tilintarkastuskansiota, asiakasrekisteriä sekä muita säännöksiä tilintarkastajan toiminnan järjestämisestä noudatetaan viimeistään 1 päivästä tammikuuta 2017 lähtien.

1.2

Osakeyhtiölaki

Osakeyhtiön johto ja edustaminen 6 luku

16 a §.

Hallituksen tehtävät yleisen edun kannalta merkittävässä yhtiössä.

1 momentissa

Pykälänsäädetään yleisen edun kannalta merkittävän yhtiön hallituksen taloudellisen raportoinnin ja tarkastuksen seurantaan ja arviointiin liittyvistä tehtävistä. Ehdotus liittyy 6.4.2014 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2014/56/EU tilinpäätösten ja konsolidoitujen tilinpäätösten lakisääteisestä tilintarkastuksesta annetun direktiivin 2006/43/EY muuttamisesta (jäljempänä ”direktiivi”) tarkastusvaliokuntaa koskevan 39 artiklan täytäntöönpanoon. Tarkastusvaliokunnan tehtävistä on säädetty direktiivin 39 artiklan 6 kohdassa. Perustuen ehdotuksen 16 b §:ään momentissa säädettyjen tehtävien valmistelu voidaan antaa hallituksen jäsenistä koostuvalla tarkastusvaliokunnalle. Momentin 1 ja 2 kohdan mukaan yleisen edun kannalta merkittävän yhtiön hallituksen tulisi erityisesti seurata ja arvioida yhtiön taloudellista raportointijärjestelmää sekä yhtiön sisäisen valvonnan ja tarkastuksen sekä riskienhallintajärjestelmien tehokkuutta. Mainittu hallituksen velvollisuus vastaa sisällöltään voimassa olevan lain 6 luvun 2 §:n 1 momentin mukaista yleistä hallinnon järjestämisvelvollisuutta, jonka perusteella hallitus vastaa yhtiön toiminnan laadun ja laajuuden kannalta riittävän taloudellisen raportoinnin, sisäisen valvonnan ja tarkastuksen sekä riskienhallinnan järjestämisestä ja ylläpitämisestä. Hallituksen tehtävänä ei edelleenkään olisi itse huolehtia näistä tehtävistä, vaan järjestää niiden hoitaminen ja seuranta asianmukaisella tavalla. Ehdotus poikkeaa voimassa olevasta laista momentin 3 ja 4 kohdassa nimenomaisesti mainittujen tilintarkastuksen ja tilintarkastajan riippumattomuuden seuraamisen ja arvioinnin osalta. Toisaalta myös näiden tehtävien osalta arvopaperimarkkinalain ja sitä täydentävän liikkeeseenlaskijan säännöllistä tiedonantovelvollisuutta koskevan valtiovarainministeriön asetuksen 7 §:n perusteella yhtiöllä on oltava toimielin, joka huolehtii tilintarkastuksen seurannasta sekä tilintarkastajan riippumattomuuden ja tilintarkastuksen oheispalvelujen arvioinnista. Käytännössä momentissa mainittujen tehtävien asianmukainen järjestäminen seuraa yleensä siitä, että yhtiö toimii listayhtiöiden hyvän hallintotavan mukaisesti.

Momentissa mainittujen tehtävien lisäksi tarkastusvaliokunnalle voidaan antaa myös muita tehtäviä, esimerkiksi listayhtiöiden noudattamaa hyvää hallintotapaa vastaavasti seuraavat tehtävät voivat ehdotetun säännöksen estämättä kuulua tarkastusvaliokunnan tehtäviin: lakien ja määräysten noudattamisen arviointi yhtiön toiminnassa, yhtiön rahoitustilanteen ja verotuksellisen aseman seuranta, yhtiön merkittävien taloudellisten sekä rahoitus- ja veroriskien seuranta, tietojärjestelmien luotettavuuteen ja turvallisuuteen liittyvien prosessien ja riskien seuranta, tarkastusvaliokunnan toimenkuvaan sopivien erityiskysymysten selvittäminen ja seuranta, esimerkiksi liittyen yhtiön toimintatapoihin ja/tai yksittäisiin riskeihin; ja yhtiön hallinto- ja ohjausjärjestelmästä annettavan selvityksen käsittely.

2 momentissa Pykälänsäädetään yleisen edun kannalta merkittävän yhtiön hallituksen velvollisuudesta tehdä tilintarkastajan valitsemisesta päättävälle varsinaiselle yhtiökokoukselle ehdotus tilintarkastajan valinnasta. Ehdotus perustuu tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 6 kohtaan f ja vastaa sisällöltään listayhtiöiden hyvää hallintotapaa.

3 momentissa Pykälänsäädetään tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 3 kohdan sallimista poikkeuksista tilintarkastusvaliokunnan tehtävien soveltamiseen. Momentin poikkeussäännön mukaan 1 momentin 3 ja 4 kohta ja 2 momentti eivät koske tiettyjä yhteisöjä. Näihin kuuluu ensinnäkin yleisen edun kannalta merkittävä yhtiö, jonka emoyritys noudattaa pykälän 1 ja 2 momentin säännöksiä. Jos emoyritys ei ole suomalainen, riittää että emoyritys noudattaa tilintarkastusdirektiivin ja EU-tilintarkastusasetuksen tarkastusvaliokuntaa koskevia vaatimuksia. Tytäryhtiö voi siten jättää noudattamatta tarkastusvaliokunnasta olevia säännöksiä, vaikka sen emoyrityksellä ei olisi tarkastusvaliokuntaa, kunhan emoyhtiön valvonta- ja hallintoelimet hoitavat tarkastusvaliokunnalle kuuluvat tehtävät tilintarkastusdirektiivin ja EU-tilintarkastusasetuksen mukaisesti. Myös yhteissijoitusyritykset, vaihtoehtorahastot ja vain omaisuusvakuudellisia arvopapereita liikkeeseen laskemaan tarkoitetut yhtiöt kuuluvat poikkeuksen piiriin. Momentissa mainittuja yhtiöitä ei Suomessa tiettävästi ole kuin muutamia. Edellisten poikkeusten lisäksi direktiivin 39 artiklan 3 kohdan d) alakohdan mukaan jäsenvaltiot voivat rajata tarkastusvaliokuntaa koskevien vaatimusten ulkopuolelle kokonaan luottolaitokset, joiden osakkeet eivät ole kaupankäynnin kohteena säännellyllä markkinalla, mutta jotka ovat laskeneet liikkeeseen säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevia velka-arvopapereita yhteiseltä nimellismäärältään enintään 100 miljoonan euron määrästä.

Momentissa nimenomaisesti mainittujen poikkeuksien lisäksi osakeyhtiölain soveltamisalaa koskevan 1 luvun 1 §:stä seuraa, ettei lain 16 a-16 c §:ää sovelleta luottolaitoksiin, joiden osalta tarkastusvaliokunnan tehtävistä ja niiden hoitamisen järjestämisestä säädetään erikseen luottolaitostoiminnasta annetun lain (610/2014) 9 luvun 5 ja 6 §:ssä. Mainittu luottolaitosdirektiiviin (2013/36/EU) perustuva erityissääntely tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2015.

16 b §.

Tarkastusvaliokunta yleisen edun kannalta merkittävässä yhtiössä

1 momentin

. Pykälässä ehdotetaan säädettäväksi edellä 16 a §:ssä säädettyjen hallituksen tehtävien valmistelusta. Pykälänmukaan tehtävien valmistelu voidaan osoittaa hallituksen jäsenistä koostuvalle tarkastusvaliokunnalle. Tarkastusvaliokunnan asettamisesta säädetään tilinpäätösdirektiivin 39 artiklan 1 kohdassa. Jos yhtiöllä ei ole tarkastusvaliokuntaa, tehtävien valmistelu ja hoitaminen kuuluu koko hallitukselle. Jos hallitus hoitaa tarkastusvaliokunnan tehtävät, sen kokoonpanossa ei tarvitse ottaa huomioon 16 c §:n mukaisia vaatimuksia. Mahdollisuus, että hallitus hoitaa tarkastusvaliokunnan tehtävät, perustuu direktiivin 39 artiklan 2 ja 4 kohtien mukaiseen jäsenvaltio-optioon. Hallitus ei voi siirtää päätösvaltaa eikä vastuuta 16 a §:n 1 ja 2 momentissa tarkoitettujen tehtävien hoitamisesta tarkastusvaliokunnalle.

2 momentissa Pykälänsäädetään mahdollisuudesta yhdistää tarkastusvaliokunnan tehtävät jonkin toisen hallituksen valiokunnan tehtäviin. Säännös perustuu direktiivin 39 artiklan 4 kohtaan. Valiokuntien kokoonpanon on tällöin vastattava tarkastusvaliokunnan kokoonpanolle 16 c §:ssä asetettuja vaatimuksia. Tarkastusvaliokunnan tehtäviä ei kuitenkaan voida jakaa eri elinten kesken.

Pykälän soveltamisalan ulkopuolelle on rajattu kuitenkin kaikki luottolaitokset, koska niistä ja niiden tarkastusvaliokunnista säädetään direktiiviä vastaavalla tavalla luottolaitostoiminnasta annetun lain (610/2014) 9 luvun 5 ja 6 §:ssä. Luottolaitosdirektiiviin (2013/36/EU) perustuva erityissääntely tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2015.

16 c §.

Tarkastusvaliokunnan jäsenet.

1 momentissa

Pykälässä säädetään tarkastusvaliokunnan jäsenistä. Pykälänsäädetään, että tarkastusvaliokunnan jäsen ei saa osallistua yhtiön päivittäiseen johtamiseen. Tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 1 kohdan mukaan tarkastusvaliokunnan jäsenten on oltava yhteisön ”toimivaan johtoon kuulumattomia”. Toimivan johdon käsite ei ole Suomessa vakiintunut, joten pykälään ehdotetaan ilmaisua päivittäiseen johtamiseen osallistumisesta. Koska tarkastusvaliokunnan tehtäviin kuuluu myös mahdolliseen konserniin ja konsernitilinpäätökseen liittyviä seikkoja, ehdotetaan, ettei tarkastusvaliokunnan jäsenenä oleva saisi osallistua päivittäiseen johtamiseen myöskään muissa konsernitilinpäätökseen yhdisteltävissä yhteisöissä tai säätiöissä. Muussa tapauksessa tarkastusvaliokunnan riippumattomuus valvonnan kohteista voisi vaarantua.

2 momentin Pykälänmukaan vähintään yhdeltä tarkastusvaliokunnan jäseneltä edellytettäisiin taloushallinnon asiantuntemusta. Vaatimus perustuu direktiivin 39 artiklan 1 kohdan toiseen kappaleeseen, jonka mukaan edellytetään ”laskentatoimen ja/tai tilintarkastusalan asiantuntemusta. Asiantuntemus tarkoittaa tässä pätevyyttä, joka on voitu saada kokemuksen ja usein myös opintojen tai tutkimuksen kautta. Esimerkiksi toimiminen talousjohtajana, muissa taloushallinnon vaativissa tehtävissä tai tilintarkastajana lienee tyypillinen tapa saada tarkoitettua pätevyyttä. Asiantuntemusta koskevalla vaatimuksella ei tarkoiteta asettaa tarkastusvaliokunnan jäsenille erilaista keskinäistä vastuuta.

Tilintarkastus ja erityinen tarkastus 7 luku

8 §.Erityinen tarkastaja.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

Vahingonkorvaus 22 luku

4 §.Tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

6 §.Päätöksenteko yhtiössä.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

7 §.Osakkeenomistajien oikeus ajaa kannetta yhtiön hyväksi.Pykälän johdantokappaleen lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

8 §.Kanneoikeuden vanhentuminen.Pykälän johdantokappaleen lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

9 §.

Pakottavuus.

3 momentin

Pykälän johdantokappaleen jalakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.3

Osuuskuntalaki

Osuuskunnan johto ja edustaminen 6 luku

16 a §.

Hallituksen tehtävät yleisen edun kannalta merkittävässä osuuskunnassa.

1 momentissa

Pykälänsäädetään yleisen edun kannalta merkittävän osuuskunnan hallituksen taloudellisen raportoinnin ja tarkastuksen seurantaan ja arviointiin liittyvistä tehtävistä. Ehdotus liittyy 6.4.2014 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2014/56/EU tilinpäätösten ja konsolidoitujen tilinpäätösten lakisääteisestä tilintarkastuksesta annetun direktiivin 2006/43/EY muuttamisesta (jäljempänä ”direktiivi”) tarkastusvaliokuntaa koskevan 39 artiklan täytäntöönpanoon. Tarkastusvaliokunnan tehtävistä on säädetty direktiivin 39 artiklan 6 kohdassa. Perustuen ehdotuksen 16 b §:ään momentissa säädettyjen tehtävien valmistelu voidaan antaa hallituksen jäsenistä koostuvalla tarkastusvaliokunnalle. Momentin 1 ja 2 kohdan mukaan yleisen edun kannalta merkittävän osuuskunnan hallituksen tulisi erityisesti seurata ja arvioida osuuskunnan taloudellista raportointijärjestelmää sekä osuuskunnan sisäisen valvonnan ja tarkastuksen sekä riskienhallintajärjestelmien tehokkuutta. Mainittu hallituksen velvollisuus vastaa sisällöltään voimassa olevan lain 6 luvun 2 §:n 1 momentin mukaista yleistä hallinnon järjestämisvelvollisuutta, jonka perusteella hallitus vastaa osuuskunnan toiminnan laadun ja laajuuden kannalta riittävän taloudellisen raportoinnin, sisäisen valvonnan ja tarkastuksen sekä riskienhallinnan järjestämisestä ja ylläpitämisestä. Hallituksen tehtävänä ei edelleenkään olisi itse huolehtia näistä tehtävistä, vaan järjestää niiden hoitaminen ja seuranta asianmukaisella tavalla. Ehdotus poikkeaa voimassa olevasta laista momentin 3 ja 4 kohdassa nimenomaisesti mainittujen tilintarkastuksen ja tilintarkastajan riippumattomuuden seuraamisen ja arvioinnin osalta. Toisaalta myös näiden tehtävien osalta arvopaperimarkkinalain ja sitä täydentävän liikkeeseenlaskijan säännöllistä tiedonantovelvollisuutta koskevan valtiovarainministeriön asetuksen 7 §:n perusteella yhteisöllä on oltava toimielin, joka huolehtii tilintarkastuksen seurannasta sekä tilintarkastajan riippumattomuuden ja tilintarkastuksen oheispalvelujen arvioinnista. Käytännössä momentissa mainittujen tehtävien asianmukainen järjestäminen seuraa yleensä siitä, että osuuskunta toimii listayhtiöiden hyvän hallintotavan mukaisesti.

Momentissa mainittujen tehtävien lisäksi tarkastusvaliokunnalle voidaan antaa myös muita tehtäviä, esimerkiksi listayhtiöiden noudattamaa hyvää hallintotapaa vastaavasti seuraavat tehtävät voivat ehdotetun säännöksen estämättä kuulua tarkastusvaliokunnan tehtäviin: lakien ja määräysten noudattamisen arviointi osuuskunnan toiminnassa, osuuskunnan rahoitustilanteen ja verotuksellisen aseman seuranta, osuuskunnan merkittävien taloudellisten sekä rahoitus- ja veroriskien seuranta, tietojärjestelmien luotettavuuteen ja turvallisuuteen liittyvien prosessien ja riskien seuranta, tarkastusvaliokunnan toimenkuvaan sopivien erityiskysymysten selvittäminen ja seuranta, esimerkiksi liittyen osuuskunnan toimintatapoihin ja/tai yksittäisiin riskeihin; ja osuuskunnan hallinto- ja ohjausjärjestelmästä annettavan selvityksen käsittely.

2 momentissa Pykälänsäädetään yleisen edun kannalta merkittävän osuuskunnan hallituksen velvollisuudesta tehdä tilintarkastajan valitsemisesta päättävälle varsinaiselle osuuskunnan kokoukselle ehdotus tilintarkastajan valinnasta. Ehdotus perustuu tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 6 kohdan f alakohtaan ja vastaa sisällöltään listayhtiöiden hyvää hallintotapaa.

3 momentissa Pykälänsäädetään tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 3 kohdan sallimista poikkeuksista tilintarkastusvaliokunnan tehtävien soveltamiseen. Momentin poikkeussäännön mukaan 1 momentin 3 ja 4 kohta ja 2 momentti eivät koske tiettyjä yhteisöjä. Näihin kuuluu ensinnäkin yleisen edun kannalta merkittävä osuuskunta, jonka emoyhteisö noudattaa pykälän 1 ja 2 momentin säännöksiä. Jos emoyhteisö ei ole suomalainen, riittää että emoyhteisö noudattaa tilintarkastusdirektiivin ja EU-tilintarkastusasetuksen tarkastusvaliokuntaa koskevia vaatimuksia. Tytäryhteisö voi siten jättää noudattamatta tarkastusvaliokunnasta olevia säännöksiä, vaikka sen emoyhteisöllä ei olisi tarkastusvaliokuntaa, kunhan emoyhteisön valvonta- ja hallintoelimet hoitavat tarkastusvaliokunnalle kuuluvat tehtävät tilintarkastusdirektiivin ja EU-tilintarkastusasetuksen mukaisesti. Myös yhteissijoitusyritykset, vaihtoehtorahastot ja vain omaisuusvakuudellisia arvopapereita liikkeeseen laskemaan tarkoitetut yhteisöt kuuluvat poikkeuksen piiriin. Momentissa mainittuja yhteisöjä ei Suomessa tiettävästi ole kuin muutamia. Edellisten poikkeusten lisäksi direktiivin 39 artiklan 3 kohdan d alakohdan mukaan jäsenvaltiot voivat rajata tarkastusvaliokuntaa koskevien vaatimusten ulkopuolelle kokonaan luottolaitokset, joiden osakkeet eivät ole kaupankäynnin kohteena säännellyllä markkinalla, mutta jotka ovat laskeneet liikkeeseen säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevia velka-arvopapereita yhteiseltä nimellismäärältään enintään 100 miljoonan euron määrästä.

Momentissa nimenomaisesti mainittujen poikkeuksien lisäksi osuuskuntalain soveltamisalaa koskevan 1 luvun 1 §:stä seuraa, ettei lain 16a - 16 c §:ää sovelleta luottolaitoksiin, joiden osalta tarkastusvaliokunnan tehtävistä ja niiden hoitamisen järjestämisestä säädetään erikseen luottolaitostoiminnasta annetun lain (610/2014) 9 luvun 5 ja 6 §:ssä. Mainittu luottolaitosdirektiiviin (2013/36/EU) perustuva erityissääntely tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2015.

16 b §.

Tarkastusvaliokunta yleisen edun kannalta merkittävässä osuuskunnassa

1 momentin

. Pykälässä ehdotetaan säädettäväksi edellä 16 a §:ssä säädettyjen hallituksen tehtävien valmistelusta. Pykälänmukaan tehtävien valmistelu voidaan osoittaa hallituksen jäsenistä koostuvalle tarkastusvaliokunnalle. Tarkastusvaliokunnan asettamisesta säädetään tilinpäätösdirektiivin 39 artiklan 1 kohdassa. Jos osuuskunnalla ei ole tarkastusvaliokuntaa, tehtävien valmistelu ja hoitaminen kuuluu koko hallitukselle. Jos hallitus hoitaa tarkastusvaliokunnan tehtävät, sen kokoonpanossa ei tarvitse ottaa huomioon 16 c §:n mukaisia vaatimuksia. Mahdollisuus, että hallitus hoitaa tarkastusvaliokunnan tehtävät, perustuu direktiivin 39 artiklan 2 ja 4 kohtien mukaiseen jäsenvaltio-optioon. Hallitus ei voi siirtää päätösvaltaa eikä vastuuta 16 a §:n 1 ja 2 momentissa tarkoitettujen tehtävien hoitamisesta tarkastusvaliokunnalle.

2 momentissa Pykälänsäädetään mahdollisuudesta yhdistää tarkastusvaliokunnan tehtävät jonkin toisen hallituksen valiokunnan tehtäviin. Säännös perustuu direktiivin 39 artiklan 4 kohtaan. Valiokuntien kokoonpanon on tällöin vastattava tarkastusvaliokunnan kokoonpanolle 16 c §:ssä asetettuja vaatimuksia. Tarkastusvaliokunnan tehtäviä ei kuitenkaan voida jakaa eri elinten kesken.

Pykälän soveltamisalan ulkopuolelle on rajattu kuitenkin kaikki luottolaitokset, koska niistä ja niiden tarkastusvaliokunnista säädetään direktiiviä vastaavalla tavalla luottolaitostoiminnasta annetun lain (610/2014) 9 luvun 5 ja 6 §:ssä. Luottolaitosdirektiiviin (2013/36/EU) perustuva erityissääntely tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2015.

16 c §.

Tarkastusvaliokunnan jäsenet.

1 momentissa

Pykälässä säädetään tarkastusvaliokunnan jäsenistä. Pykälänsäädetään, että tarkastusvaliokunnan jäsen ei saa osallistua osuuskunnan päivittäiseen johtamiseen. Tilintarkastusdirektiivin 39 artiklan 1 kohdan mukaan tarkastusvaliokunnan jäsenten on oltava yhteisön ”toimivaan johtoon kuulumattomia”. Toimivan johdon käsite ei ole Suomessa vakiintunut, joten pykälään ehdotetaan ilmaisua päivittäiseen johtamiseen osallistumisesta. Koska tarkastusvaliokunnan tehtäviin kuuluu myös mahdolliseen konserniin ja konsernitilinpäätökseen liittyviä seikkoja, ehdotetaan, ettei tarkastusvaliokunnan jäsenenä oleva saisi osallistua päivittäiseen johtamiseen myöskään muissa konsernitilinpäätökseen yhdisteltävissä yhteisöissä tai säätiöissä. Muussa tapauksessa tarkastusvaliokunnan riippumattomuus valvonnan kohteista voisi vaarantua.

2 momentin Pykälänmukaan vähintään yhdeltä tarkastusvaliokunnan jäseneltä edellytettäisiin taloushallinnon asiantuntemusta. Vaatimus perustuu direktiivin 39 artiklan 1 kohdan toiseen kappaleeseen, jonka mukaan edellytetään ”laskentatoimen ja/tai tilintarkastusalan asiantuntemusta”. Asiantuntemus tarkoittaa tässä pätevyyttä, joka on voitu saada kokemuksen ja usein myös opintojen tai tutkimuksen kautta. Esimerkiksi toimiminen talousjohtajana, muissa taloushallinnon vaativissa tehtävissä tai tilintarkastajana lienee tyypillinen tapa saada tarkoitettua pätevyyttä. Asiantuntemusta koskevalla vaatimuksella ei tarkoiteta asettaa tarkastusvaliokunnan jäsenille erilaista keskinäistä vastuuta.

Tilintarkastus, toiminnantarkastus, jäsenen tarkastusoikeus ja erityinen tarkastus 7 luku

16 §.Erityinen tarkastaja.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

Vahingonkorvaus 25 luku

4 §.Tilintarkastajan ja toiminnantarkastajan vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

6 §.Päätöksenteko osuuskunnassa.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

7 §.Osuuskunnan edustajiston jäsenen ja osuuden ja osakkeen omistajan oikeus ajaa kannetta osuuskunnan hyväksi. Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

8 §.Kanneoikeuden vanhentuminen.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

9 §.

Pakottavuus.

1 momentin

Pykälänjohdantokappaleen ja 3 momentin lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.4

Asunto-osakeyhtiölaki

Tilintarkastus, toiminnantarkastus ja erityinen tarkastus 9 luku

14 §.Erityinen tarkastaja.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

Vahingonkorvaus 24 luku

4 §.Tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

8 §.

Päätöksenteko yhtiössä.

1 momentin

Pykälänlakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

9 §.

Osakkeenomistajan oikeus ajaa kannetta yhtiön hyväksi.

1 momentin

Pykälänlakiviittaus muutettaisiin koskemaan tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

10 §.

Kanneoikeuden vanhentuminen.

1 momentin

Pykälänlakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

11 §.Pakottavuus.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.5

Laki avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä

Tilintarkastus 10 luku

10 §.Vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.6

Säätiölaki

Tilintarkastus 4 luku

1 §.

Tilintarkastusvelvollisuus ja sovellettava laki.

2 momentin

Pykälänviittaus muutettaisiin koskemaan uutta tilintarkastuslakia (1141/2015).

4 §.Varatilintarkastaja.Pykälässä muutettaisiin viittaus voimassa olevan tilintarkastuslain pykälään.

Tilinpäätös ja toimintakertomus 5 luku

2 §.Toimintakertomus.Pykälässä muutettaisiin viittaus voimassa olevaan kirjanpitolakiin.

Vahingonkorvaus 8 luku

2 §.Tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän viittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

4 §.Vahingonkorvausvelvollisuutta koskeva päätöksenteko säätiössä.Pykälän viittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

5 §.

Muun henkilön ja viranomaisen oikeus ajaa kannetta säätiön hyväksi.

1 momentin

Pykälänviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

6 §.

Kanneoikeuden vanhentuminen.

1 momentin

Pykälänviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

7 §.Pakottavuus.Pykälän viittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

Säätiön valvonta 14 luku

6 §.Tilintarkastajan oikeus antaa tietoja rekisteriviranomaisille.Pykälässä muutettaisiin viittaus voimassa olevan tilintarkastuslain pykälään.

1.7

Yhdistyslaki

39 §.Vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.8

Laki asumisoikeusyhdistyksistä

60 §.Lainan- ja vakuudenantokielto.Asumisoikeusyhdistyksistä annettua lakia ehdotetaan muutettavaksi lainan- ja vakuudenantokieltoa koskevan 60 §:n osalta niin, että siinä viitataan sukulaissuhteen osalta ehdotettuun tilintarkastuslain 4 luvun 7 §:n muutokseen.

1.9

Vakuutusyhtiölaki

Vakuutusyhtiön johto, hallintojärjestelmä ja varojen sijoittaminen 6 luku

7 a §.Tarkastusvaliokunta.Lukuun ehdotetaan lisättäväksi uusi pykälä, jossa säädetään vakuutusyhtiön velvollisuudesta järjestää tarkastusvaliokunnan toiminta. Tarkastusvaliokunnan tehtävien järjestämisestä ja jäsenistä säädetään tarkemmin osakeyhtiölain 6 luvun 16 a - 16 c §:ssä.

Tilintarkastus ja erityinen tarkastus 7 luku

1 §.

Sovellettava laki.

1 momenttiin

Pykälänehdotetaan lisättäväksi säännös, jossa viitataan yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastuksesta annettuun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetukseen (EU) N:o 537/2014. Asetus tulee sovellettavaksi vakuutusyhtiöissä.

2 momenttiin

3 momentti

Pykälänyhdistettäisiin voimassa olevan pykälän 3 momentissa tarkoitettuja vastaavat sovellettavat säännökset. Samalla pykälänkumottaisiin, koska vakuutusyhtiöön sovellettavista jäljellä olevista säännöksistä ei ole tarpeen säätää erikseen.

3 §.Tilintarkastajan pätevyysvaatimukset.Pykälä ehdotetaan kumottavaksi, koska yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastajan pätevyysvaatimuksista säädetään tilintarkastuslain 2 luvun 5 §:ssä.

4 §.Varatilintarkastaja.Pykälä ehdotetaan kumottavaksi, koska asiasta säädetään vastaavasti tilintarkastuslain 2 luvun 3 §:ssä.

8 §.

Tilintarkastajan määrääminen.

1, 2 ja 3 momentit

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän 1, 3 ja 2 momentteja. Voimassa olevan pykälän 2 ja 3 momenttien paikkaa on ehdotuksessa vaihdettu keskenään siten, että järjestys vastaa tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:ää.

4 momenttia Ehdotuksessatäydennetään voimassa olevaan säännökseen nähden siten, että Finanssivalvonnan määräys voidaan panna täytäntöön lainvoimaa vailla olevana. Lisäksi ehdotetaan, että määräystä ei voida antaa sen jälkeen, kun kyseistä tilikautta koskeva tilinpäätös on vahvistettu ja sitä koskeva päätös on saanut lainvoiman. Ehdotus vastaa sisällöltään tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia.

10 §.Erityinen tarkastaja.Pykälään ehdotetaan tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan säännöksen viittauksen tarkennusta.

13 §.Finanssivalvonnan määräyksenantovaltuudet.Pykälässä ehdotetaan tehtäväksi viittauksen tekninen muutos 6 §:n oikeaan momenttiin.

Vahingonkorvaus ja vaikutusvallan väärinkäyttöön perustuva lunastusvelvollisuus 28 luku

5 §.Tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälään ehdotetaan tehtäväksi tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan viittauksen tekninen tarkennus. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

7 §.

Päätöksenteko yhtiössä.

1 momenttiin

Pykälänehdotetaan tehtäväksi tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan viittauksen tekninen tarkennus. Teknisenä korjauksena pykälän Vakuutusvalvontavirastoa koskeva maininta on muutettu koskemaan Finanssivalvontaa. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

8 §.

Osakkaiden oikeus ajaa kannetta yhtiön hyväksi.

1 momenttiin

Pykälänehdotetaan tehtäväksi tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan viittauksen tekninen tarkennus. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

9 §.Kanneoikeuden vanhentuminen.Pykälän johdantokappaleeseen ehdotetaan tehtäväksi tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan viittauksen tekninen tarkennus. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

10 §.

Pakottavuus.

1 momentin

Pykälänjohdantokappaleeseen ja 3 momenttiin ehdotetaan tehtäväksi tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan viittauksen tekninen tarkennus. Muilta osin pykälä säilyy muuttamattomana.

1.10

Laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä

39 a §.

Tilintarkastus.

1 ja 5 momentti

Pykälänvastaavat voimassa olevaa lakia.

2 momentin Pykälän3 kohdassa täsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa.

3 momenttia Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

4 momenttiin Pykälänehdotetaan tehtäväksi viittauksen tekninen tarkistaminen oikeaan säännökseen. Voimassa olevassa laissa viitataan vakuutusyhtiölain 7 luvun 7 §:ään, joka on kumottu 2008 ja asiasta on siinä yhteydessä säädetty Finanssivalvonnasta annetun lain 31 §:ssä.

6 momentti Pykälänehdotetaan kumottavaksi, koska toimivaltainen viranomainen voi antaa ohjeita ilman eri valtuutusta.

1.11

Vakuutuskassalaki

56 §.1 momenttiin Pykälänehdotetaan tehtäväksi selvennys, jonka mukaan vakuutuskassan tilintarkastukseen ei sovelleta tilintarkastuslain 5 lukua. Vakuutuskassaa ei ole määritelty yleisen edun kannalta merkittäväksi yhteisöksi. Siksi selvyyden vuoksi säädetään, ettei tällaisia yhteisöjä koskevia tilintarkastuslain säännöksiä sovelleta vakuutuskassaan.

2 momentissa Pykälänehdotetaan kirjoitettavaksi auki voimassa olevan säännöksen viittaukset. Viittaukset tilintarkastuslain 4 luvun 7 §:n 8 kohdan säännöksiin ehdotetaan kumottavaksi ja vastaavat säännökset annettavaksi tilintarkastuslain 4 luvun 11 §:ssä, johon rinnastuva säännös lisättäisiin myös vakuutuskassalakiin. Vaikka lakisääteistä toimintaa harjoittava eläkekassa ei ole yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö, pykälässä ehdotettavan tällaisen eläkekassan tilintarkastajan jäähdyttelyjakson pituus on kaksi vuotta, kuten voimassa olevassa laissa. Samoin voimassa olevaa lakia vastaavasti tällaisen eläkekassan tilintarkastajan laaduntarkastus suoritettaisiin enintään kolmen vuoden välein. Vapaaehtoista toimintaa harjoittaviin vakuutuskassoihin sovellettaisiin tilintarkastuslain säännöksiä.

3 momenttia Pykälänmuutettaisiin siten, että vakuutuskassa velvoitetaan valitsemaan ainoastaan yksi tilintarkastaja. Lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavassa vakuutuskassassa edellytettäisiin kuitenkin muiden lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavien yhteisöiden tavoin, että vähintään yhden tilintarkastajan ja varatilintarkastajan on oltava KHT-tilintarkastaja tai tilintarkastusyhteisö, jonka päävastuullisen tilintarkastajan tulee olla KHT-tilintarkastaja. Muiden vakuutuskassojen osalta noudatettaisiin tilintarkastuslain yleisiä säännöksiä. Tilintarkastajan tai tilintarkastajien valinnasta päätetään kassankokouksessa. Voimassa olevan pykälän 4 ja 5 momentti ehdotetaan kumottavaksi, koska asiasta on sisällöltään vastaavasti säädetty tilintarkastuslain 2 luvun 3 §:ssä.

57 §.Voimassa oleva pykälä korvattaisiin uudella säännöksellä. Säännöksessä on otettu huomioon, että voimassa olevan vakuutuskassalain 12 §:n 17 kohdan nojalla säännöissä on määrättävä muun muassa tilintarkastajien ja varatilintarkastajien lukumäärä tai vähimmäis- ja enimmäismäärä, toimikausi sekä eroamisikä. Tämän vuoksi ehdotukseen ei enää sisälly voimassa olevan 57 §:n ensimmäistä virkettä vastaavaa säännöstä.

1 momenttia Ehdotetun pykälänsovelletaan lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavan eläkekassan tilintarkastajaan. Momentin ensimmäisen virkkeen mukaan tämän toimikauden enimmäispituus on kymmenen vuotta. Tämä vastaa sisällöltään voimassa olevan tilintarkastuslain 5 luvun 1 §:n 1 momenttia siten muutettuna, että tilintarkastuslain uudistuksien suuntaisesti enimmäisaikaa on pidennetty seitsemästä vuodesta 10 vuoteen. Momentin toisessa ja kolmannessa virkkeessä ehdotetaan voimassa olevan tilintarkastuslain 5 luvun 1 §:n 2 ja 3 momenttia sisällöltään vastaavia säännöksiä. Säännökset ovat edelleen perusteltuja tarkoituksenmukaisen toimikausisääntelyn toteuttamiseksi.

2 momentissa Pykälänsäädettäisiin sekä muuta kuin lakisääteistä toimintaa harjoittavien vakuutuskassojen että lakisääteistä toimintaa harjoittavien eläkekassojen osalta toimikauden päättymisestä. Tältä osin säännös vastaa voimassa olevan vakuutuskassalain 57 §:n toista virkettä.

61 §.

1 ja 2 momentti

3 momentissa

4 momenttia

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän säännöksiä. Pykäläntäsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

69 §.

1, 2 ja 4 momentti

3 momentissa

Pykälänvastaavat voimassa olevaa säännöstä. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi, että erityiseen tarkastajaan sovelletaan myös, mitä tilintarkastuslaissa säädetään tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuudesta. Asiasta ei ole nimenomaista säännöstä voimassa olevassa laissa. Pykälä vastaa sisällöltään vakuutusyhtiölain 7 luvun 10 §:ää ja vakuutusyhdistyslain 9 luvun 6 §:ää. Teknisenä korjauksena pykälän Vakuutusvalvontavirastoa koskevat maininnat on muutettu koskemaan Finanssivalvontaa.

157 §.Pykälän johdantokappaleeseen ehdotetaan tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan säännöksen viittauksen muutosta. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

1.12

Eläkesäätiölaki

31 §.1 momenttiin Pykälänehdotetaan tehtäväksi selvennys, jonka mukaan eläkesäätiön tilintarkastukseen ei sovelleta tilintarkastuslain 5 lukua. Eläkesäätiötä ei ole määritelty yleisen edun kannalta merkittäväksi yhteisöksi. Siksi selvyyden vuoksi säädetään, ettei tällaisia yhteisöjä koskevia tilintarkastuslain säännöksiä sovelleta eläkesäätiöön.

2 momentissa Pykälänehdotetaan kirjoitettavaksi auki voimassa olevan säännöksen viittaukset. Tilintarkastuslain 4 luvun 7 §:n 8 kohdan säännökset ehdotetaan kumottavaksi ja vastaavat säännökset annettavaksi tilintarkastuslain 4 luvun 11 §:ssä, johon rinnastuva säännös lisättäisiin myös eläkesäätiölakiin. Vaikka lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittava B-eläkesäätiö tai AB-eläkesäätiö ei ole yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö, pykälässä ehdotettavan tällaisen eläkesäätiön tilintarkastajan jäähdyttelyjakson pituus on kaksi vuotta, kuten voimassa olevassa laissa. Samoin voimassa olevaa lakia vastaavasti tällaisen eläkesäätiön tilintarkastajan laaduntarkastus suoritettaisiin enintään kolmen vuoden välein. Vapaaehtoista toimintaa harjoittaviin eläkesäätiöihin sovellettaisiin tilintarkastuslain säännöksiä.

3 momenttia Pykälänmuutettaisiin siten, että eläkesäätiö velvoitetaan valitsemaan ainoastaan yksi tilintarkastaja. Lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavassa B-eläkesäätiössä tai AB-eläkesäätiössä edellytettäisiin kuitenkin muiden lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavien yhteisöiden tavoin, että vähintään yhden tilintarkastajan ja varatilintarkastajan on oltava KHT-tilintarkastaja tai tilintarkastusyhteisö, jonka päävastuullisen tilintarkastajan tulee olla KHT-tilintarkastaja. Muiden eläkesäätiöiden osalta noudatettaisiin tilintarkastuslain yleisiä säännöksiä. Tilintarkastajan tai tilintarkastajien valinnasta päätetään hallituksessa tai, jos sellainen on, hallintoneuvostossa.

4 momentti Ehdotuksessa kumotaan voimassa olevan pykälän, jossa säädetään tilintarkastajan valinnan kuuluvan eläkesäätiötä perustettaessa työnantajalle kuitenkin siten, että työnantaja kuulee toimintapiiriä edustavia tilintarkastajia valitessaan toimintapiirin edustajia. Ehdotuksen mukaan hallitus valitsee tilintarkastajat eläkesäätiötä perustettaessa ja lähtökohtaisesti muulloinkin. Eläkesäätiötä perustettaessa työnantaja valitsee kaikki hallituksen jäsenet eläkesäätiölain 17 §:n 3 momentin nojalla. Työnantajan tulee valita hallitukseen vähintään kaksi jäsentä, jotka voivat kuulua eläkesäätiön toimintapiiriin, kuultuaan ensin toimintapiiriin kuuluvia henkilöitä. Ehdotus yksinkertaistaa menettelyä valittaessa tilintarkastajaa.

5 ja 6 momentti Voimassa olevan pykälänehdotetaan kumottavaksi, koska asiasta on sisällöltään vastaavasti säädetty tilintarkastuslain 2 luvun 3 §:ssä.

32 §.Voimassa oleva pykälä korvattaisiin uudella säännöksellä. Säännöksessä on otettu huomioon, että voimassa olevan eläkesäätiölain 9 §:n 11 kohdan nojalla säännöissä on määrättävä muun muassa tilintarkastajien ja varatilintarkastajien lukumäärä, toimikausi ja valitsemistapa. Tämän vuoksi ehdotukseen ei enää sisälly voimassa olevan 32 §:n ensimmäistä virkettä vastaavaa säännöstä.

1 momenttia Ehdotetun pykälänsovelletaan lakisääteistä eläkevakuutustoimintaa harjoittavan B- tai AB-eläkesäätiön tilintarkastajaan. Momentin ensimmäisen virkkeen mukaan tämän toimikauden enimmäispituus on kymmenen vuotta. Tämä vastaa sisällöltään tilintarkastuslain 5 luvun 1 §:n 1 momenttia siten muutettuna, että tilintarkastuslain uudistuksien suuntaisesti enimmäisaikaa on pidennetty seitsemästä vuodesta 10 vuoteen. Ehdotetun momentin toisessa ja kolmannessa virkkeessä ehdotetaan voimassa olevan tilintarkastuslain 5 luvun 1 §:n 2 ja 3 momenttia sisällöltään vastaavia säännöksiä. Säännökset ovat edelleen perusteltuja tarkoituksenmukaisen toimikausisääntelyn toteuttamiseksi.

2 momentissa Pykälänsäädettäisiin sekä muuta kuin lakisääteistä että lakisääteistä toimintaa harjoittavien eläkesäätiöiden osalta toimikauden päättymisestä. Tältä osin säännös vastaa voimassa olevan eläkesäätiölain 32 §:n toista virkettä.

34 §.1 momentin Pykälänjohdantokappaletta ehdotetaan täsmennettäväksi voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti siten, että siinä viitataan myös esteellisyyteen. Pykälän 1 kohdassa ehdotetaan tarkennettavaksi konsernia koskeva viittaus aikaisemmin voimassa olleen osakeyhtiölain (734/1978) 1 luvun 2 §:n sijaan kirjanpitolain (1336/1997) 1 luvun 6 §:ään. Lisäksi ehdotuksessa ei ole enää tilintarkastajan toiminnan estävää liiketoimintakieltoa koskevaa säännöstä (voimassa olevan pykälän 3 kohta), koska asiasta säädetään jo tilintarkastuslaissa.

35 §.

1 ja 2 momentti

3 momentissa

4 momenttia

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän säännöksiä. Pykäläntäsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

37 §.

1 momentista

2 momenttiin

Pykälänon teknisenä muutoksena poistettu kirjanpitolain säädöskokoelmanumeroa koskeva viittaus, koska asiasta säädettäisiin ensimmäisen kerran jo ehdotuksen 34 §:ssä. Pykälänehdotetaan kahta teknistä muutosta, joista toinen liittyy kumotun kirjanpitolain 7 luvun poistamiseen. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

112 §.1 momenttiin Pykälänehdotetaan tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan säännöksen viittauksen muutosta. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

113 §.1 momentin Pykälänjohdantokappaleeseen ehdotetaan tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan säännöksen viittauksen muutosta. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

1.13

Maatalousyrittäjän eläkelaki

128 §.

Tilintarkastus.

1 momenttiin

Pykälänehdotetaan tehtäväksi selvennys, jonka mukaan maatalousyrittäjien eläkelaitoksen tilintarkastukseen ei sovelleta tilintarkastuslain 5 lukua. Eläkelaitosta ei ole määritelty yleisen edun kannalta merkittäväksi yhteisöksi. Siksi selvyyden vuoksi säädetään, ettei tällaisia yhteisöjä koskevia tilintarkastuslain säännöksiä sovelleta eläkelaitokseen.

2 ja 3 momentissa

2 momentissa

3 momentissa

Pykälänehdotetaan kirjoitettavaksi auki voimassa olevan pykälän 2 momentin viittaukset. Pykälänsäädettäisiin tilintarkastajan toimikaudesta ja jäähdyttelyjaksosta. Toimikauden enimmäispituutta on pidennetty tilintarkastuslain uudistusten suuntaisesti seitsemästä vuodesta 10 vuoteen. Pykälänotettaisiin huomioon se, että tilintarkastuslain 4 luvun 7 §:n 8 kohdan säännökset ehdotetaan kumottavaksi ja vastaavat säännökset annettavaksi tilintarkastuslain 4 luvun 11 §:ssä, johon rinnastuva säännös lisättäisiin myös maatalousyrittäjän eläkelakiin. Vaikka eläkelaitos ei ole yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö, pykälässä ehdotettavan eläkelaitoksen tilintarkastajan muita tehtäviä koskevan jäähdyttelyjakson pituus on kaksi vuotta, kuten voimassa olevassa laissa. Samoin voimassa olevaa lakia vastaavasti eläkelaitoksen tilintarkastajan laaduntarkastus suoritettaisiin enintään kolmen vuoden välein.

4 ja 5 momentti Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän 3 ja 4 momenttia. Voimassa olevan pykälän 5 momentti ehdotetaan sisällöltään kumottavaksi, koska varatilintarkastajasta ja siihen sovellettavista säännöksistä säädetään tilintarkastuslain 2 luvun 3 §:ssä.

129 §.

Tilintarkastajan määrääminen.

1 ja 2 momentti

3 momentissa

4 momenttia

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän säännöksiä. Pykäläntäsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

1.14

Merimieseläkelaki

191 §.

Sovellettava laki.

1 momenttiin

Pykälänehdotetaan tehtäväksi selvennys, jonka mukaan merimieseläkekassan tilintarkastukseen ei sovelleta tilintarkastuslain 5 lukua. Eläkekassaa ei ole määritelty yleisen edun kannalta merkittäväksi yhteisöksi. Siksi selvyyden vuoksi säädetään, ettei tällaisia yhteisöjä koskevia tilintarkastuslain säännöksiä sovelleta eläkekassaan.

2 ja 3 momentissa

3 momentissa

Pykälänehdotetaan kirjoitettavaksi auki voimassa olevan pykälän 2 momentin viittaukset. Pykälän 2 momentissa säädettäisiin tilintarkastajan toimikaudesta ja jäähdyttelyjaksosta. Toimikauden enimmäispituutta on pidennetty tilintarkastuslain uudistusten suuntaisesti seitsemästä vuodesta 10 vuoteen. Pykälänotettaisiin huomioon se, että tilintarkastuslain 4 luvun 7 §:n 8 kohdan säännökset ehdotetaan kumottavaksi ja vastaavat säännökset annettavaksi tilintarkastuslain 4 luvun 11 §:ssä, johon rinnastuva säännös lisättäisiin myös merimieseläkelakiin. Vaikka eläkekassa ei ole yleisen edun kannalta merkittävä yhteisö, pykälässä ehdotettavan eläkekassan tilintarkastajan muita tehtäviä koskevan jäähdyttelyjakson pituus on kaksi vuotta, kuten voimassa olevassa laissa. Samoin voimassa olevaa lakia vastaavasti eläkekassan tilintarkastajan laaduntarkastus suoritettaisiin enintään kolmen vuoden välein.

194 §.

Oikeus vaatia tilintarkastajan määräämistä.

1 ja 2 momentti

3 momentissa

4 momenttia

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän säännöksiä. Pykäläntäsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

1.15

Vakuutusyhdistyslaki

Tilintarkastus ja erityinen tarkastus 9 luku

1 §.1 momenttiin Pykälänehdotetaan tehtäväksi selvennys, jonka mukaan vakuutusyhdistyksen tilintarkastukseen ei sovelleta tilintarkastuslain 5 lukua. Muilta osin pykälä säilyy muuttumattomana.

4 §.

1 ja 2 momentti

3 momentissa

4 momenttia

Pykälänvastaavat voimassa olevan pykälän säännöksiä. Pykäläntäsmennetään voimassa olevaa tulkintaa vastaavasti, että Finanssivalvonnan on pyydettävä lausuntoa myös esteellisyyttä koskevassa asiassa. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi tilintarkastuslain 2 luvun 8 §:n 4 momenttia vastaavalla tavalla.

6 §.

1-3 ja 5 momentti

4 momentissa

Pykälänvastaavat voimassa olevaa säännöstä. Pykälänehdotetaan täsmennettäväksi, että erityiseen tarkastajaan sovelletaan myös, mitä tilintarkastuslaissa säädetään tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuudesta. Pykälä vastaa sisällöltään voimassa olevaa säännöstä sekä vakuutusyhtiölain 7 luvun 10 §:ää.

Voitonjako ja yhdistyksen varojen muu käyttö 11 luku

5 §.

1 momentti

2 momenttiin

Pykälänvastaa voimassa olevaa säännöstä. Pykälänehdotetaan tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuutta koskevan säännöksen viittauksen muutosta.

1.16

Laki luottolaitostoiminnasta

Riskien

hallinta

9 luku

5 §.

Tarkastusvaliokunta.

5 momentti

Pykälään ehdotetaan lisättävän uusi, jonka mukaan osakeyhtiölain 6 luvun 16 a – 16 c §:ää ei sovelleta osakeyhtiö- ja osuuskuntamuotoisiin luottolaitoksiin. Muutosdirektiivin 39 artiklaa vastaava, luottolaitosdirektiiviin perustuva sääntely sisältyy 9 lukuun. Sääntelyä on noudatettava erityislakina osakeyhtiölain sijaan. Tämän lain 12 luvun 1 ja 13 §:ssä säädetään vastaavalla tavalla yhteisölainsäädännön soveltamattomuudesta.

Tilinpäätös, osavuosikatsaus ja tilintarkastus 12 luku

13 §

Tilintarkastusta ja tilintarkastajaa koskevien säännösten soveltaminen.

2 momentissa

Pykälänsäädetään tilintarkastuslain soveltamisesta luottolaitoksiin. Momenttiin ehdotetaan tehtäviksi vain muutosdirektiivin täytäntöönpanosta johtuvat muutokset pykäläviittauksiin muuttamatta momentin asiasisältöä.

1.17

Laki liikepankeista ja muista osakeyhtiömuotoisista luottolaitoksista

25 §.1 momentin Pykälänvahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.18

Sijoitusrahastolaki

135 §.Pykälän vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.19

Sijoituspalvelulaki

Tilinpäätös ja tilintarkastus 8 luku

2 §.Tilintarkastus sekä erityinen tarkastus ja tarkastaja.Pykälää muutettaisiin täsmentämällä viittauksia luottolaitostoiminnasta annetun lain (610/2014) 12 luvun 13-15 §:ään. Sijoituspalveluyritysten tilintarkastuksessa ei enää sovellettaisi säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevia yhtiöitä koskevia vaatimuksia (13 §:n 2 momentti). Tämä on perusteltua, sillä toisin kuin kyseiset listayhtiöt ja luottolaitostoimintaa harjoittavat yhteisöt, sijoituspalveluyritykset eivät ole tilintarkastusdirektiivin mukaan yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä. Sijoituspalveluyritykset ovat Finanssivalvonnan toimilupavalvottavia ja niiden toimintaa säännellään sijoituspalvelulaissa ja muissa laeissa riittävästi. Luottolaitostoiminnasta annetun lain 14 § on edelleen perusteltua pitää voimassa vastaavasti kuin säädetään sijoitusrahastolain (48/1999) 36 §:ssä ja ehdotetaan säädettäväksi vaihtoehtorahastojen hoitajista annetun lain 6 luvun 6 §:ssä. Viittaus luottolaitostoiminnasta annetun lain 12 luvun 15 §:n 2 momenttiin ehdotetaan poistettavaksi tarpeettomana, sillä kyseinen velvollisuus on voimassa jo sijoituspalvelulain 9 luvun 6 §:n perusteella.

Vahingonkorvaus- ja rangaistussäännökset 16 luku

1 §.

Vahingonkorvausvelvollisuus.

4 momenttia

Pykälänmuutettaisiin siten, että vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.20

Laki vaihtoehtorahastojen hoitajista

Toimintaedellytykset 6 luku

6 §.

Tilintarkastus ja tilintarkastaja.

1 momenttia

Pykälänmuutettaisiin poistamalla viittaukset säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevia yhtiöitä koskeviin vaatimuksiin. Vaatimusten säilyttäminen merkitsisi, että kansalliset vaatimukset olisivat tilintarkastusdirektiiviä tiukemmat. Tämä ei olisi perusteltua. Pykälässä tarkoitetut yhteisöt ovat edelleen Finanssivalvonnan toimilupavalvottavia ja niiden toimintaa säännellään tässä laissa ja muissa sektorilaeissa riittävästi. Lainkohdan 2 ja 3 momenttia ei ole kuitenkaan perusteltua muuttaa, joten ne säilyisivät vastaavina kuin sijoitusrahastoista säädetään sijoitusrahastolain (48/1999) 36 §:ssä.

Seuraamukset ja muutoksenhaku 22 luku

8 §.Vahingonkorvausvelvollisuus.Pykälän vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.21

Laki Finanssivalvonnasta

28 a §.Määräaikainen kielto toimia yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön hallintoelimessä. Uutta pykälää ehdotetaan säätämään Finanssivalvonnalle valtuudet määräajaksi, enintään kolmeksi vuodeksi, kieltää henkilö toimimasta yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön hallintoelimen jäsenenä tai toimitusjohtajana. Kielto perustuu Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2014/56/EU tilinpäätösten ja konsolidoitujen tilinpäätösten lakisääteisestä tilintarkastuksesta annetun direktiivin 2006/43/EY muuttamisesta 30 a artiklan 1 kohdan e alakohtaan.

50 h §.Toiminta yleisen edun kannalta merkittävän yhteisön tilintarkastusta koskevana toimivaltaisena viranomaisena.Uudessa pykälässä säädetään, että Finanssivalvonta toimii toimivaltaisena viranomaisena Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 27 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitetussa tarkastusvaliokuntien toiminnan arvioinnissa ja seurannassa.

1.22

Laki Euroopan meri- ja kalatalousrahastoa koskevan eurooppalaisen asetuksen kansallisesta täytäntöönpanosta

35 §.Tarkastusoikeus.Pykälässä ehdotetaan viitattavaksi 1 päivänä tammikuuta 2016 voimaan tulleisiin lakeihin tilintarkastuksesta sekä julkishallinnon ja –talouden tilintarkastuksesta.

1.23

Yliopistolaki

67 §.Kanneoikeuden vanhentuminen julkisoikeudellisessa yliopistossa.Pykälän vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

1.24

Laki Kansallisgalleriasta

30 §.Vahingonkorvausvelvollisuus.Vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

31 §.Opetus- ja kulttuuriministeriön oikeus ajaa kannetta Kansallisgallerian hyväksi.Vahingonkorvausta koskeva lakiviittaus muutettaisiin koskemaan ehdotetun tilintarkastuslain muutoksen 10 luvun 9 §:ää.

2

Voimaantulo

Lait ehdotetaan tulemaan voimaan 17 päivänä kesäkuuta 2016.

Tilintarkastuslain tilintarkastajan valintaa sekä tilintarkastajan antamia muita kuin tilintarkastuspalveluita koskevat säännökset tulisivat noudatettaviksi tarkastuskohteen ensimmäiseltä tilikaudelta, joka alkaa tämän lain voimaantulon jälkeen. Tilintarkastuslain seuraamuksia koskevia säännöksiä ehdotetaan sovellettaviksi tämän lain voimaantulon jälkeen ajoittuviin menettelyihin. Tällä tarkoitetaan sitä, että uusia seuraamuksia sovelletaan niihin tilintarkastajan tekoihin tai laiminlyönteihin, jotka tapahtuvat lain voimaantulon jälkeen. Tämän lain säännöksiä tilintarkastuskansioista, asiakasrekisteristä ja muusta tilintarkastajan toiminnan järjestämisestä ehdotetaan noudatettavaksi viimeistään 1 päivästä tammikuuta 2017 lähtien.

Tarkastusvaliokuntaa koskevia säännöksiä osakeyhtiölaissa ja osuuskuntalaissa ehdotetaan sovellettaviksi 1 päivästä tammikuuta 2018 lähtien.

3

Suhde perustuslakiin ja säätämisjärjestys

3.1

Johdanto

Ehdotusta tilintarkastuslain muuttamiseksi on arvioitava perustuslain oikeusturvaa koskevan 21 §:n ja henkilötietojen käsittelyä koskevan 10 §:n näkökulmasta.

3.2

Oikeusturva

1 momentin Perustuslain 21 §:nmukaan jokaisella on oikeus saada asiansa käsitellyksi asianmukaisesti ja ilman aiheetonta viivytystä lain mukaan toimivaltaisessa tuomioistuimessa tai muussa viranomaisessa sekä oikeus saada oikeuksiaan ja velvollisuuksiaan koskeva päätös tuomioistuimen tai muun riippumattoman lainkäyttöelimen käsiteltäväksi.

3 momentissa Perustuslain 21 §:n 1 momentin vaatimukset on huomioitu uusien seuraamusten osalta lakiehdotuksen 11 luvun 1 §:n. Hallituksen esityksessä ehdotetaan otettavaksi käyttöön direktiivin määrittelemiä uusia seuraamuksia nykyisten huomautuksen, varoituksen ja hyväksymisen peruuttamisen lisäksi. Uusia seuraamuksia ovat määräaikainen kielto toimia tilintarkastajana, määräaikainen kielto toimia tilintarkastusyhteisön hallintoelimissä ja hallinnollisena taloudellisena seuraamuksena seuraamusmaksu.

Perustuslakivaliokunta on antamassaan lausunnossa todennut, ettei valituslupajärjestelmään ja sen laajentamiseen enää ole perusteita suhtautua lähtökohtaisen pidättyvästi (PeVL 32/2012 vp). Muutoksenhakujärjestelmän tulee kuitenkin kokonaisuutena turvata sekä oikeusturvan saatavuus ja riittävyys että asian käsittely niin joutuisasti kuin se on oikeusturvavaatimuksen valossa mahdollista. Siten on tarkasteltava etenkin sitä, turvaavatko korkeinta hallinto-oikeutta edeltävät muutoksenhakujärjestelmät kyseisessä asiaryhmässä asian laadun ja merkittävyyden edellyttämät oikeusturvatakeet (PeVL 33/2012 vp).

Lakiehdotuksen lähtökohta on, että uusiin seuraamuksiin saisi hakea muutosta samalla tavoin kuin nykyisiinkin seuraamuksiin eli valittamalla suoraan korkeimpaan hallinto-oikeuteen ilman valituslupaa, mikä varmistaisi, että asia käsiteltäisiin ilman aiheetonta viivästystä ja asianmukaisesti.

Sääntelyn katsotaan täyttävän perustuslain 21 §:n 1 momentissa asianosaisten oikeusturvalle asetetut vaatimukset.

3.3

Seuraamusmaksu

3 momentin Perustuslakivaliokunta on vakiintuneesti katsonut, että lainvastaisesta teosta määrättävä maksu on rangaistusluonteinen taloudellinen seuraamus. Sen määräämiseen liittyy julkisen vallan käyttöä, joten sen yleisistä periaatteista on säädettävä perustuslain 2 §:nedellyttämällä tavalla lailla. Laissa olisi täsmällisesti ja selkeästi määriteltävä seuraamuksen ja suuruuden perusteet ja oikeusturva samoin kuin täytäntöönpanon perusteet.

Seuraamusmaksun määräämiseen liittyy teon tai laiminlyönnin tahallisuus tai törkeä huolimattomuus. Seuraamusmaksu voidaan pääsääntöisesti määrätä vain tietyistä teoista tai laiminlyönneistä.

Hallituksen esityksessä on direktiivin mukaisesti määritelty yleisten seuraamusten soveltamiseen liittyvien perusteiden lisäksi, mihin seuraamusmaksun suuruus perustuu. Huomioon on otettava tilintarkastajan taloudellinen asema ja tilintarkastajan saamien etujen määrä. Seuraamusmaksun suuruudelle on myös asetettu rajat. Seuraamusmaksu on hallituksen esityksessä liitetty tilintarkastajan siirtymiseen tilintarkastuskohteen palvelukseen. Seuraamusmaksu määrätään, jos tilintarkastaja rikkoo ns. jäähdyttelyjaksoa koskevia säännöksiä. Seuraamusmaksun ehdotetaan lain 4 luvun 11 §:ssä tarkoitetun määräajan rikkomisesta olevan enintään 200 000 euroa.

Seuraamusmaksun määrää Tilintarkastusvalvonnassa oleva ratkaisutoiminnassaan itsenäinen tilintarkastuslautakunta. Muutoksenhaku tilintarkastuslautakunnan päätöksestä menee hallinto-oikeuteen ja hallinto-oikeudesta ilman valituslupaa suoraan korkeimpaan hallinto-oikeuteen.

Ehdotus täyttää sille asetut perustuslailliset vaatimukset.

3.4

Henkilötietorekisteri

1 momentin Perustuslain 10 §:nmukaan jokaisen yksityiselämä on turvattu. Henkilötietojen suojasta säädetään tarkemmin lailla.

Perustuslakivaliokunnan vakiintuneen käytännön mukaan henkilötietojen suojan kannalta tärkeitä sääntelykohteita rekisteröinnissä ovat ainakin rekisteröinnin tavoite, rekisteröitävien henkilötietojen sisältö, niiden sallitut käyttötarkoitukset tietojen luovutettavuus mukaan luettuna sekä tietojen säilytysaika.

Lakiehdotukseen sisältyy 4 luvun 9 §:ssä säännelty velvoite tilintarkastajalle pitää asiakasrekisteriä. Velvoite perustuu direktiivin 24 b artiklan 4 kohtaan. Rekisterissä tulee olla mainittuna tilintarkastusasiakkaista seuraavat tiedot: 1) nimi, osoite, toimipaikka, 2) tilintarkastusyhteisön päävastuullisen tilintarkastajan nimi ja 3) tilintarkastuksesta perityt palkkiot ja muista palveluista perityt palkkiot kullakin asiakkaan tilikaudella. Asiakasrekisterin pitäminen voidaan ulkoistaa toisen tilintarkastajan tehtäväksi.

Asiakasrekisteri ei ole julkinen rekisteri, eikä siitä anneta pyynnöstä tietoja ulkopuoliselle viranomaisia lukuun ottamatta. Tällainen viranomainen on esimerkiksi Tilintarkastusvalvonta, joka tilintarkastuslain 8 luvun 1 §:n mukaan on oikeutettu saamaan sen valvonnan kannalta tarpeelliseksi katsomansa asiakirjat. Rekisterin tavoite on antaa tilintarkastajalle mahdollisuus seurata asiakaskohtaisesti toimeksiantoihin liittyviä perustietoja. Rekisteriin merkitään asiakkaasta ainoastaan nimi, osoite ja toimipaikka. Rekisterin pitoon sovelletaan Henkilötietolakia (523/1999). Asiakasrekisteriin merkityt tiedot on säilytettävä 10 vuotta toimeksiannon päättymisestä.

Ehdotetussa asiakasrekisteriä koskevassa säännöksessä on huomioitu edellä mainitut seikat.

3.5

Säätämisjärjestyksen arviointi

Edellä esitetyistä syistä lakiehdotus täyttää perustuslain asettamat vaatimukset, ja laki voidaan säätää tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä.

Edellä esitetyn perusteella annetaan eduskunnan hyväksyttäviksi seuraavat lakiehdotukset:

Asetusluonnokset

Valtioneuvoston asetus

tilintarkastuksesta annetun asetuksen muuttamisesta

Valtioneuvoston päätöksen mukaisesti

muutetaan tilintarkastuksesta annetun asetuksen (1377/2015) 2 § ja 5 §, sellaisena kuin ne ovat asetuksessa 1377/2015 seuraavasti:

2 §

Muun kuin ETA-valtion tilintarkastajaa koskevien tietojen rekisteröinti

Muussa kuin Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa (ETA-valtio) hyväksytyn ja rekisteröidyn tilintarkastajan tilintarkastuslain (1141/2015) 6 luvun 9 §:ssä tarkoitetun rekisteröinnin edellytyksenä on, että:

1) tilintarkastajaksi valittu luonnollinen henkilö tai tilintarkastusyhteisön nimeämä päävastuullinen tilintarkastaja täyttää tilintarkastuslain 6 luvun 2 tai 3 §:ssä säädettyä vastaavat hyväksymisedellytykset;

2) tilintarkastusyhteisön hallituksen tai tätä vastaavan toimielimen jäsenten enemmistö täyttää tilintarkastuslain 6 luvun 5 §:ssä säädettyä vastaavat hyväksymisedellytykset;

3) tilintarkastaja noudattaa tilintarkastuslain 3 luvun 8 §:ssä ja 4 luvun 6 ja 7 §:ssä säädettyä vastaavia riippumattomuutta koskevia vaatimuksia;

4) tilintarkastaja noudattaa tilintarkastuslain 3 luvun 3 §:ssä tarkoitettuja kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja tai niitä vastaavia standardeja;

5) tilintarkastusyhteisö julkistaa tiedot hallinnostaan ja toiminnastaan siten kuin säädetään 16.4.2014 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EU) N:o 537/2014 yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen lakisääteistä tilintarkastusta koskevista erityisvaatimuksista ja komission päätöksen 2005/909/EY kumoamisesta (jäljempänä ”Euroopan Unionin tilintarkastusasetus”) 13 artiklan 2 kohdassa.

Muussa kuin ETA-valtiossa hyväksyttyä ja rekisteröityä tilintarkastajaa koskevat tiedot on merkittävä rekisteriin siten, että ne erottuvat ETA-valtiossa hyväksyttyjen ja rekisteröityjen tilintarkastajien tiedoista.

Muun kuin ETA-valtiossa hyväksytyn ja rekisteröidyn tilintarkastajan on sisällytettävä toimintakertomukseensa kuvaus laadunvalvontajärjestelmän toiminnasta ja suoritetuista laaduntarkastuksista sekä laaduntarkastusten tuloksista ja niiden aiheuttamista toimenpiteistä.

5 §

Hallintoa ja toimintaa koskevien tietojen julkistaminen

Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastajaksi valitun tilintarkastusyhteisön on julkistettava avoimuusraportti siten, kuin siitä säädetään Euroopan Unionin tilintarkastusasetuksen 13 artiklassa.

Tämä asetus tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

Asetusluonnokset

Valtioneuvoston asetus

seuraamusmaksusta tilintarkastuksessa

Valtioneuvoston päätöksen mukaisesti säädetään tilintarkastuksesta annetun lain (1141/2015) 10 luvun 6 §:n nojalla, sellaisena kuin se laissa ( /2016):

1 §

Seuraamusmaksun täytäntöönpano ja palauttaminen

Tässä asetuksessa säädetään Tilintarkastuksesta annetun lain (1141/2015) 10 luvun 7 §:ssä tarkoitetun seuraamusmaksun täytäntöönpanosta.

Tilintarkastuslautakunnan on ilmoitettava Oikeusrekisterikeskukselle päätöksestään määrätä seuraamusmaksu. Ilmoitukseen on liitettävä maksun täytäntöönpanoa varten tarvittavat tiedot.

2 §

Seuraamusmaksun muuttuminen hallinto-oikeudessa tai korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Jos hallinto-oikeus tai korkein hallinto-oikeus muuttaa tilintarkastuslautakunnan päätöstä tai korkein hallinto-oikeus muuttaa hallinto-oikeuden päätöstä siten, että seuraamusmaksu poistetaan tai sen määrää muutetaan, hallinto-oikeuden tai korkeimman hallinto-oikeuden on ilmoitettava päätöksestään Oikeusrekisterikeskukselle.

3 §

Seuraamusmaksun palauttaminen

Oikeusrekisterikeskuksen on hakemuksetta palautettava seuraamusmaksu, jos sitä koskeva päätös on kumottu, tai, jos määrätyn maksun määrää on alennettu, alennusta vastaava määrä.

4 §

Voimaantulo

Tämä asetus tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

Asetusluonnokset

Työ- ja elinkeinoministeriön asetus

tilintarkastajan toiminnan järjestämisestä

Työ- ja elinkeinoministeriön päätöksen mukaisesti säädetään tilintarkastuslain (1141/2015) 4 luvun 11 §:n nojalla:

1 luku

Yleisiä säännöksiä

1 §

Soveltamisala

Tässä asetuksessa säädetään tilintarkastajan toimintojen järjestämisestä tilintarkastuslain (1141/2015) 1 luvun 1 §:n 1 momentissa tarkoitetuissa toimeksiannoissa.

Tilintarkastajan muuhun toimintaan asetuksen määräyksiä sovelletaan siten kuin erikseen mainitaan.

2 §

Pienyritysten tilintarkastukset

Tässä asetuksessa pienyrityksen tilintarkastuksilla tarkoitetaan kirjanpitolain (1336/1997) 1 luvun 4 a §:ssä tarkoitettujen pienyritysten tilintarkastuksia.

2 luku

Toiminnan järjestäminen

3 §

Toimintaperiaatteet ja toimintatavat

Tilintarkastajalla on oltava toimintansa järjestämiseen liittyvät toimintaperiaatteet ja toimintatavat kirjallisessa muodossa.

4 §

Riskienhallinta

Tilintarkastajalla on oltava koko toimintansa laajuuteen ja monimutkaisuuteen nähden riittävä tilintarkastuksen riskienhallinnan järjestelmä ja tiedonkäsittelyjärjestelmien tehokkaat valvonta- ja turvajärjestelyt, jotka tilintarkastajan on dokumentoitava.

5 §

Tilintarkastuksen sisäinen laadunvalvontajärjestelmä

Osana tilintarkastuslain 4 luvun 5 §:n mukaisten velvollisuuksien täyttämistä tilintarkastajan on ylläpidettävä tilintarkastustoimintansa laajuuden ja monimutkaisuuden kannalta riittävää sisäistä laadunvalvontajärjestelmää, jonka toimintaa tilintarkastajan on arvioitava vuosittain. Tilintarkastusyhteisössä sisäisestä laadunvalvontajärjestelmästä vastuun on oltava luonnollisella henkilöllä, joka on tilintarkastaja.

Pienyritysten tilintarkastusten laadunvalvontaa ei tarvitse arvioida vuosittain eikä vastuuhenkilön tarvitse olla tilintarkastaja.

Vaikka laadunvalvonta olisi ulkoistettu, sovelletaan, mitä 1 ja 2 momentissa säädetään. Toimintojen mahdollinen ulkoistaminen ei saa heikentää toiminnan läpinäkyvyyttä.

6 §

Jatkuvuus ja luotettavuus

Tilintarkastajan on varmistettava tilintarkastustoimintansa jatkuvuus sen laajuuden ja monimutkaisuuden edellyttämällä tavalla. Muissa kuin pienyritysten tilintarkastuksissa yhtenäinen toiminta on taattava kaikessa tilintarkastajan toiminnassa. Tilintarkastajan on tunnistettava mahdolliset uhat toiminnan luotettavuudelle ja käsiteltävä tapahtumat, joilla toiminnan laajuus ja monimutkaisuus huomioiden on tai voi olla vakavia seurauksia toiminnan luotettavuudelle.

7 §

Rikkomukset ja valitukset

Tilintarkastajan on säilytettävä tiedot:

1) havaitsemistaan tilintarkastuslain (1141/2015) tai sen nojalla annettujen säännösten taikka Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen vähäistä merkittävämmistä rikkomisista toiminnassaan sekä niistä seuranneista omista toimenpiteistään; ja

2) tilintarkastusten suorittamisesta tehdyistä kirjallisista valituksista, jotka koskevat muita kuin pieniyritysten tilintarkastuksia.

Muista kuin pienyritysten tilintarkastuksia koskevista 1 momentin mukaisista seikoista tilintarkastajan on laadittava vuosittain raportti ja annettava se sisäisesti tiedoksi.

3 luku

Henkilöstö

8 §

Luonnollinen henkilö tilintarkastajana

Tilintarkastajaksi valitun luonnollisen henkilön on osallistuttava aktiivisesti tilintarkastustoimeksiantoon.

9§

Henkilöstö ja muut resurssit

Tilintarkastajan on osoitettava kuhunkin tilintarkastukseen riittävä henkilökunta ja muut resurssit, jotka varmistavat tilintarkastuslain ja hyvän tilintarkastustavan mukaisen tilintarkastuksen suorittamisen. Kuhunkin tilintarkastukseen osallistuva henkilökunta ja muut käytetyt resurssit on kirjattava kyseisen toimeksiannon työpapereihin.

Pienyritysten tilintarkastuksissa 1 momentin mukaista toimeksiantokohtaista dokumentaatiota ei tarvita.

10 §

Palkitseminen

Palkitsemisen on kannustettava tilintarkastuksen laadun varmistamiseen ottaen huomioon tilintarkastajan toiminnan laajuus ja monimutkaisuus.

Tarkastettavan yhteisön tai säätiön muista kuin tilintarkastuspalveluista maksama määrä ei saa vaikuttaa tilintarkastajan tai muun tilintarkastukseen vaikuttavan luonnollisen henkilön suoriutumisen arviointiin tai tulospalkkauksen määrittämiseen.

Mitä 2 momentissa on säädetty, ei sovelleta pienyritysten tilintarkastuksiin.

11 §

Tiedottaminen henkilöstölle

Tilintarkastajan on tiedotettava henkilöstölle riippumattomuuden turvaavista järjestelyistä ja annettava tiedoksi 7 § 2 momentin mukainen raportti.

12 §

Epäilyksistä ilmoittaminen

Tilintarkastajan on järjestettävä palveluksessaan oleville henkilöille sisäinen menettely, jolla varmistetaan, että kyseiset henkilöt voivat nimettömästi ilmoittaa tilintarkastusta koskevan sääntelyn rikkomisepäilyistään.

4 luku

Voimaantulo- ja siirtymäsäännökset

13 §

Voimaantulo

Tämä asetus tulee voimaan päivänä kuuta 20 .

14 §

Siirtymäsäännökset

Tämän asetuksen mukaisia velvoitteita sovelletaan ensimmäisen kerran kalenterivuonna, joka alkaa 1.1.2017.

Laki tilintarkastuslain muuttamisesta: Hyväksytty muutettuna Laki osakeyhtiölain muuttamisesta: Hyväksytty muutettuna Laki osuuskuntalain muuttamisesta: Hyväksytty Laki asunto-osakeyhtiölain muuttamisesta: Hyväksytty Laki avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain 10 luvun 10 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki säätiölain muuttamisesta: Hyväksytty Laki yhdistyslain 39 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki asumisoikeusyhdistyksistä annetun lain 60 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki vakuutusyhtiölain muuttamisesta: Hyväksytty Laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä annetun lain 39 a §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki vakuutuskassalain muuttamisesta: Hyväksytty Laki eläkesäätiölain muuttamisesta: Hyväksytty Laki maatalousyrittäjän eläkelain 128 ja 129 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki merimieseläkelain 191 ja 194 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki vakuutusyhdistyslain muuttamisesta: Hyväksytty Laki luottolaitostoiminnasta annetun lain 9 luvun 5 §:n ja 12 luvun 13 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki liikepankeista ja muista osakeyhtiömuotoisista luottolaitoksista annetun lain 25 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki sijoitusrahastolain 135 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki sijoituspalvelulain 8 luvun 2 §:n ja 16 luvun 1 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki vaihtoehtorahastojen hoitajista annetun lain 6 luvun 6 §:n ja 22 luvun 8 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki Finanssivalvonnasta annetun lain muuttamisesta: Hyväksytty Laki Euroopan meri- ja kalatalousrahastoa koskevan eurooppalaisen asetuksen kansallisesta täytäntöönpanosta annetun lain 35 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki yliopistolain 67 §:n muuttamisesta: Hyväksytty Laki Kansallisgalleriasta annetun lain 30 ja 31 §:n muuttamisesta: Hyväksytty